Организация в ноябре 2002 г. реализовала покупателю за 305 856 руб. (в том числе НДС 50 976 руб.) готовую продукцию с отсрочкой платежа, себестоимость которой составляет 180 000 руб. Как исчислить и отразить в бухгалтерском учете налог на пользователей автодорог по данной операции, если оплата должна поступить в феврале 2003 г.?

В целях исчисления налога на прибыль доходы и расходы определяются по методу начисления. Для целей исчисления налога на добавленную стоимость моментом определения налоговой базы является день оплаты продукции. Выручка в целях исчисления налога на пользователей автодорог (НПАД) определяется "по оплате". Сумма среднемесячного платежа по НПАД превышает 2000 руб.

Порядок исчисления и уплаты налога на пользователей автодорог регламентирован положениями Закона РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" и Инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды".

Выручка, полученная от реализации продукции, согласно п.25 Инструкции N 59 является объектом налогообложения по НПАД.

При исчислении налогооблагаемой базы в нее не включаются налог с продаж, налог на добавленную стоимость, акцизы, а также экспортные пошлины. Размер налоговой ставки составляет 1% от выручки, полученной от реализации продукции (п.п.35, 36 Инструкции N 59).

Для организаций, которые в целях исчисления НПАД определяют выручку от реализации продукции по мере ее оплаты, датой определения выручки от реализации считается день поступления средств за реализацию отгруженной продукции на расчетный счет в учреждении банка, день поступления выручки в кассу, иной момент прекращения дебиторской задолженности покупателя. При этом учетная политика определяет дату определения выручки от реализации продукции и не влияет на ее объем, определяемый по первичным документам в момент (непосредственно по завершении) фактической продажи (поставки) продукции (п.27 Инструкции N 59).

Суммы налога на пользователей автомобильных дорог включаются налогоплательщиками в состав затрат по производству и реализации продукции тех периодов, в которые осуществлялась указанная реализация (п.44 Инструкции N 59). Таким образом, в данном случае организация при признании в учете выручки от продажи продукции обязана исчислить и отразить в бухгалтерском учете налог на пользователей автодорог.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, начисление налога на пользователей автодорог организацией, закрепившей в учетной политике в качестве момента определения выручки для целей уплаты НПАД поступление оплаты, может отражаться по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет, например, 76-6 "Расчеты по налогу на пользователей автодорог в части реализованной, но не оплаченной продукции".

После получения оплаты у организации появляется обязанность уплатить НПАД в бюджет. В рассматриваемой ситуации оплата за продукцию должна поступить от покупателя в феврале 2003 г.

С 01.01.2003 на территории РФ перестает взиматься налог на пользователей автодорог на основании ст.2 Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации". При этом ст.4 Федерального закона N 110-ФЗ, вступающей в силу с 01.01.2003, установлено, что для налогоплательщиков, определявших в 2002 г. выручку от реализации по мере ее оплаты, налоговая база по налогу на пользователей автомобильных дорог за 2002 г. определяется как сумма выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг), отгруженной (поставленных, выполненных, оказанных) и оплаченной по состоянию на 1 января 2003 г., и дебиторской задолженности за продукцию (товары, работы, услуги) отгруженную (поставленные, выполненные, оказанные), но не оплаченную по состоянию на 1 января 2003 г.

Согласно Плану счетов счет 68 "Расчеты по налогам и сборам" кредитуется на суммы, причитающиеся к уплате по налоговым декларациям (расчетам). В данном случае сумма НПАД, исчисленная с реализованной, но не оплаченной покупателем продукции, подлежит отражению в налоговой декларации за 2002 г. Поэтому в декабре 2002 г., независимо от поступления денежных средств от покупателя, организация должна отразить сумму начисленного НПАД по кредиту счета 68 в корреспонденции с дебетом счета 76, субсчет 76-5.

Уплата налога за 2002 г. должна быть произведена не позднее 15 января 2003 г.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                  Бухгалтерские записи ноября                   |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |    Накладная   |
   |Признана выручка от      |      |      |       |    на отпуск   |
   |продажи продукции        |  62  | 90—1 |305 856|    продукции   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана себестоимость    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |проданной продукции      | 90—2 |  43  |180 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС, подлежащий |      |      |       |                |
   |получению от покупателя  | 90—3 | 76—5 | 50 976|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог на        |      |      |       |                |
   |пользователей автодорог  |      |      |       |                |
   |((305 856 — 50 976) х    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х 1%) <*>                |  26  | 76—6 |2 548,8| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списан налог на          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |пользователей автодорог  | 90—2 |  26  |2 548,8| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен финансовый       |      |      |       |                |
   |результат от продаж за   |      |      |       |                |
   |отчетный месяц (без учета|      |      |       |                |
   |других хозяйственных     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |операций)                | 90—9 |  99  |72331,2| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                 Бухгалтерские записи декабря                   |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена задолженность   |      |      |       |                |
   |перед бюджетом по уплате |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |НПАД                     | 76—6 |  68  |2 548,8|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                  Бухгалтерские записи января                   |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |Выписка банка по|
   |Уплачен НПАД             |  68  |  51  |2 548,8|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         Бухгалтерские записи после получения оплаты            |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Получена оплата от       |      |      |       |Выписка банка по|
   |покупателя               |  51  |  62  |305 856|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена задолженность   |      |      |       |                |
   |перед бюджетом по уплате |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |НДС                      | 76—5 |  68  | 50 976| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Для целей исчисления налога на прибыль сумма НПАД учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, согласно пп.1 п.1 ст.264 НК РФ. Датой признания данного расхода является дата начисления НПАД (пп.1 п.7 ст.272 НК РФ). Н.В.Чаплыгина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 16.12.2002 ————