Организация - комитент поручает комиссионеру в рамках договора комиссии приобрести материалы. По условиям договора комиссии комиссионер приобретает материалы за счет привлекаемых им заемных средств, а комитент после получения материалов возмещает расходы, связанные с их приобретением, а также выплачивает комиссионное вознаграждение в размере 9600 руб., в том числе НДС 1600 руб. Согласно отчету, представленному комиссионером, и приложенным первичным документам материалы приобретены за 96 000 руб., в том числе НДС 16 000 руб.; сумма процентов, уплаченная комиссионером заимодавцу и подлежащая возмещению комитентом, составила 10 000 руб. Как отразить в учете комитента данные операции?

Согласно п.1 ст.990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (ст.999 ГК РФ).

На основании ст.ст.991, 1001 ГК РФ комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а также возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.

В рассматриваемой ситуации комитент обязан при получении материалов уплатить комиссионеру сумму вознаграждения, а также компенсировать расходы в виде суммы, уплаченной комиссионером поставщику материалов, и суммы процентов, уплаченных комиссионером заимодавцу.

На основании п.п.5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, материалы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой в случае приобретения за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). К фактическим затратам на приобретение материалов, в частности, относятся: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику, вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материалы, а также иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материалов.

Поскольку в данном случае договор займа для оплаты материалов заключается комиссионером от своего имени, то, на наш взгляд, сумма процентов, компенсируемая комитентом комиссионеру в составе расходов, понесенных им при выполнении поручения, может увеличивать стоимость приобретенных материалов в качестве иных затрат, непосредственно связанных с приобретением материалов.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) материалы, приобретенные через комиссионера принимаются к бухгалтерскому учету по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов с комиссионером, например, счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-5 "Расчеты с комиссионером".

Для целей исчисления налога на прибыль в данном случае стоимость приобретенных материалов на основании п.2 ст.254 Налогового кодекса РФ будет соответствовать стоимости этих материалов, отраженной в бухгалтерском учете. Датой осуществления расходов на приобретение сырья признается дата их передачи в производство (п.2 ст.272 НК РФ).

Суммы НДС, предъявленные комиссионером комитенту, по приобретенным материалам и по вознаграждению отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 76, субсчет 76-5. Данные суммы НДС после перечисления денежных средств комиссионеру организация - комитент может принять к вычету на основании пп.1 п.2 ст.171 НК РФ в порядке, предусмотренном п.1 ст.172 НК РФ. При этом согласно п.5 Письма МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 "О применении счетов - фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость" у комитента основанием для принятия к вычету НДС по приобретенным материалам будет являться счет - фактура, полученный от посредника, в который переносятся данные из счета - фактуры, выставленного продавцом материалов. Комиссионер может указать сумму посреднического вознаграждения в одном счете - фактуре со стоимостью приобретенных материалов отдельными строками с указанием соответствующих сумм НДС.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |      Отчет     |
   |Оприходованы материалы,  |      |      |       |  комиссионера, |
   |приобретенные через      |      |      |       |    Накладная,  |
   |комиссионера (96 000 —   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 16 000 + 9600 — 1600 + |      |      |       | справка—расчет,|
   |+ 10 000)                |  10  | 76—5 | 98 000| Приходный ордер|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС по    |      |      |       |  Счет—фактура  |
   |приобретенным материалам |  19  | 76—5 | 16 000|  комиссионера  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС с     |      |      |       |                |
   |комиссионного            |      |      |       |  Счет—фактура  |
   |вознаграждения           |  19  | 76—5 |  1 600|  комиссионера  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислены комиссионеру |      |      |       |                |
   |денежные средства в      |      |      |       |                |
   |оплату расходов,         |      |      |       |                |
   |связанных с приобретением|      |      |       |                |
   |материалов, и            |      |      |       |     Договор    |
   |комиссионного            |      |      |       |    комиссии,   |
   |вознаграждения (96 000 + |      |      |       |Выписка банка по|
   |+ 9600 + 10 000)         | 76—5 |  51  |115 600|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Счет—фактура  |
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |  комиссионера, |
   |НДС по приобретенным     |      |      |       |Выписка банка по|
   |материалам               |  68  |  19  | 16 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Счет—фактура  |
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |  комиссионера, |
   |НДС с комиссионного      |      |      |       |Выписка банка по|
   |вознаграждения           |  68  |  19  |  1 600|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 02.12.2002 ————