По договору беспроцентного займа, заключенному на срок 4 месяца, наша организация (заимодавец) предоставила заемщику сырье балансовой стоимостью 75 000 руб. НДС, уплаченный поставщику при приобретении этого сырья, был принят организацией к вычету в полном объеме. Согласно договору займа стоимость сырья составляет 90 000 руб., включая НДС 15 000 руб. По истечении установленного договором займа срока обязательство по возврату сырья новировано в обязательство по уплате денежных средств в сумме 90 000 руб. Доходы и расходы в целях исчисления налога на прибыль определяются организацией методом начисления. Моментом определения налоговой базы по НДС является дата отгрузки товаров (работ, услуг).

На основании ст.807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа, по которому заемщику передаются не деньги, а другие вещи, определенные родовыми признаками, предполагается беспроцентным, если в нем прямо не предусмотрено иное (ст.809 ГК РФ).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) суммы займов, предоставленных организацией юридическим и физическим (кроме работников организации) лицам в денежной или иной форме, учитываются на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-3 "Предоставленные займы". Предоставление займа сырьем отражается в бухгалтерском учете организации по дебету счета 58, субсчет 58-3, в корреспонденции с кредитом счета 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы".

В целях налогообложения ст.39 Налогового кодекса РФ установлено, что передача на возмездной основе (а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, и на безвозмездной основе) одним лицом другому лицу права собственности на товары признается реализацией товаров. Поскольку при предоставлении займа сырьем право собственности на это сырье переходит от заимодавца к заемщику, то передача сырья по договору займа является объектом обложения налогом на добавленную стоимость на основании пп.1 п.1 ст.146 НК РФ. Налоговая база в данном случае определяется согласно п.2 ст.154 НК РФ как стоимость указанного сырья, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст.40 НК РФ, без включения в них НДС. Налогообложение производится по ставке 20% (п.3 ст.164 НК РФ).

Согласно п.п.43, 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) предоставленные другим организациям займы являются финансовыми вложениями, которые принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора. В рассматриваемой ситуации фактические затраты организации по договору займа включают, на наш взгляд, балансовую стоимость переданных заемщику материалов, а также сумму начисленного НДС. На основании изложенного считаем, что сумма начисленного НДС может быть отражена в учете по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции в данном случае с дебетом счета 58, субсчет 58-3.

Пунктом 1 ст.414 ГК РФ установлено, что обязательство может прекращаться соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация).

Таким образом, с момента заключения сторонами соглашения о новации обязательства заемщика по договору займа считаются погашенными и в учете организации подлежит отражению задолженность заемщика по уплате денежных средств. В бухгалтерском учете эта операция отражается по кредиту счета 58, субсчет 58-3, и дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". На сумму полученных организацией денежных средств счет 76 кредитуется в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                      Выдача займа сырьем                       |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       | Договор займа, |
   |                         |      |      |       |    Накладная   |
   |                         |      |      |       |    на отпуск   |
   |Отражена передача сырья  |      |      |       |   материалов   |
   |по договору займа <*>    | 58—3 | 10—1 | 75 000|   на сторону   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС по          |      |      |       |                |
   |переданному сырью        |      |      |       |                |
   |(75 000 х 20%) <**>      | 58—3 |  68  | 15 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |             Новация обязательства по договору займа            |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражено погашение       |      |      |       |                |
   |задолженности заемщика по|      |      |       |                |
   |возврату сырья и         |      |      |       |   Соглашение   |
   |возникновение            |      |      |       |   о новации,   |
   |обязательства по уплате  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |денежных средств         |  76  | 58—3 | 90 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Поступили денежные       |      |      |       |                |
   |средства во исполнение   |      |      |       |                |
   |соглашения о новации     |      |      |       |Выписка банка по|
   |<***>                    |  51  |  76  | 90 000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (п.12 ст.270 НК РФ). <**> В данном примере исходим из условия, что балансовая стоимость передаваемого сырья соответствует его стоимости, определенной в порядке, установленном ст.40 НК РФ. <***> В целях налогообложения прибыли доходы в виде средств, полученных в счет погашения предоставленных организации заимствований, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (пп.10 п.1 ст.251 НК РФ). В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 25.11.2002 ————