Организация оптовой торговли по договору поставки в отчетном месяце приобрела товар на сумму 360 000 руб. (включая НДС 60 000 руб.). Для доставки товара до склада организация воспользовалась услугами автотранспортной организации, стоимость которых составила 2400 руб. (включая НДС 400 руб.).

Согласно учетной политике организации учет товаров ведется по учетным ценам (ценам поставщика) с использованием счетов 15, 16.

Товары в соответствии с п.2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, являются частью материально - производственных запасов (МПЗ) организации, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для продажи.

Согласно п.п.5, 6 ПБУ 5/01 МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

В рассматриваемом случае к фактическим затратам на приобретение товара относятся:

- сумма, уплачиваемая в соответствии с договором поставщику (без учета НДС);

- затраты на услуги транспорта по доставке товара до склада организации (без учета НДС).

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, поступление товаров может быть отражено с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" в порядке, аналогичном порядку учета операций с материалами.

В данном случае в соответствии с учетной политикой организации учет товаров ведется по учетным ценам (ценам поставщика) с использованием счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

В дебет счета 15 относятся фактические затраты, связанные с приобретением товара, в корреспонденции в рассматриваемом случае с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Оприходование товара, фактически поступившего в организацию, отражается по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции с кредитом счета 15 по учетной цене (цене поставщика).

Сумма разницы между стоимостью приобретенного товара, исчисленной в фактической себестоимости приобретения, и учетной ценой списывается со счета 15 на счет 16.

Накопленные на счете 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" разницы согласно Инструкции по применению Плана счетов списываются в дебет счета учета расходов на продажу или других соответствующих счетов.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена покупная        |      |      |       |  Отгрузочные   |
   |стоимость товара         |      |      |       |    документы   |
   |(360 000 — 60 000)       |  15  |  60  |300 000|   поставщика   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС по    |      |      |       |                |
   |приобретенному товару    |  19  |  60  | 60 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Затраты по доставке      |      |      |       |                |
   |включены в фактическую   |      |      |       |   Акт приемки— |
   |себестоимость товара     |      |      |       |      сдачи     |
   |(2400 — 400)             |  15  |  60  |  2 000| оказанных услуг|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |предъявленная            |      |      |       |                |
   |автотранспортной         |      |      |       |                |
   |организацией             |  19  |  60  |    400|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Оприходован товар по     |      |      |       |  Акт о приемке |
   |учетной цене <*>         |  41  |  15  |300 000|     товаров    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено отклонение между|      |      |       |                |
   |фактической              |      |      |       |                |
   |себестоимостью товара и  |      |      |       |                |
   |его учетной ценой <*>    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |<**>                     |  16  |  15  |  2 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата       |      |      |       |Выписка банка по|
   |поставщику за товар      |  60  |  51  |360 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |Выписка банка по|
   |                         |      |      |       |   расчетному   |
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |     счету,     |
   |НДС по товару <***>      |  68  |  19  | 60 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата       |      |      |       |                |
   |автотранспортной         |      |      |       |Выписка банка по|
   |организации              |  60  |  51  |  2 400|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |Выписка банка по|
   |НДС, предъявленная       |      |      |       |    расчетному  |
   |автотранспортной         |      |      |       |      счету,    |
   |организацией <***>       |  68  |  19  |    400|  Счет—фактура  |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Согласно п.1.3, разъясняющему применение ст.268 Налогового кодекса РФ, Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 26.02.2002 N БГ-3-02/98, для целей налогового учета стоимость приобретения покупных товаров формируется как расходы налогоплательщика, связанные с приобретением этих товаров, предусмотренных договором. В данном случае по условиям договора поставки расходы по доставке товара до склада организации не включаются в цену приобретения товара. Следовательно, к налоговому учету товар принимается по цене поставщика, а транспортные расходы включаются в издержки обращения (ст.320 НК РФ). Стоимость покупных товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада организации относятся к прямым расходам текущего месяца (ст.320 НК РФ). Сумма прямых расходов, относящаяся к остаткам товаров на складе, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в порядке, изложенном в ст.320 НК РФ. <**> Согласно п.25 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, при осуществлении организациями учета заготовления МПЗ с применением счетов 15 и 16 в бухгалтерском балансе сумма числящихся на конец отчетного периода отклонений фактических расходов по приобретению МПЗ от их учетной цены присоединяется к стоимости остатков МПЗ, отраженных по соответствующим статьям группы статей "Запасы". <***> Суммы НДС, уплаченные поставщику товара и автотранспортной организации, организация в соответствии с п.2 ст.171 и п.1 ст.172 НК РФ имеет право принять к вычету при наличии счета - фактуры и документов, подтверждающих фактическую оплату товара и услуг. Н.А.Якимкина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 22.11.2002 ————