Организация - комиссионер по договору комиссии, заключенному с заводом - изготовителем продукции, обязана заключить с фирмой - исполнителем договор на проведение рекламной кампании продукции завода. Для проведения рекламной кампании завод передал организации продукцию стоимостью 30 000 руб. (предназначенную для раздачи в качестве призов). Стоимость услуг исполнителя по проведению рекламной кампании - 15 000 руб., в том числе НДС 2500 руб. Вознаграждение организации по договору комиссии - 12 000 руб., в том числе НДС 2000 руб. Выплата вознаграждения и оплата стоимости услуг фирмы - исполнителя производится комитентом после исполнения заключенной сделки и представления отчета комиссионера. Как отразить в учете организации - комиссионера указанные операции?

В соответствии со ст.990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

В рассматриваемой ситуации организация - комиссионер обязуется заключить от своего имени с фирмой - исполнителем договор на оказание услуг по проведению рекламной кампании продукции завода - изготовителя.

Согласно ст.996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего. Поэтому полученная комиссионером от завода - изготовителя продукция принимается в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, на забалансовый счет 004 "Товары, принятые на комиссию", который предназначен для обобщения информации о наличии и движении товаров, принятых на комиссию в соответствии с договором. Товары, принятые на комиссию, учитываются на счете 004 "Товары, принятые на комиссию" в ценах, предусмотренных в приемосдаточных актах.

После заключения комиссионером сделки, предусмотренной договором комиссии, переданная в соответствии с условиями данной сделки продукция списывается со счета 004.

В данном случае комиссионер обязан заключить с исполнителем от своего имени договор на проведение рекламной кампании, который является разновидностью договора возмездного оказания услуг, правоотношения сторон по которому регулируются гл.39 ГК РФ. Согласно ст.779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Задолженность перед фирмой - исполнителем по сделке, совершаемой в интересах и за счет комитента, не признается расходами организации - комиссионера (п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Таким образом, после оказания фирмой - исполнителем услуг по проведению рекламной кампании задолженность перед фирмой за оказанные услуги отражается организацией - комиссионером по кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и дебету счета учета расчетов с комитентом, например счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет (ст.999 ГК РФ). При этом за исполнение договора комиссии комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение (ст.991 ГК РФ), а также возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы (ст.1001 ГК РФ). Возмещение расходов производится на основании отчета комиссионера и при наличии документов, подтверждающих произведенные расходы. В рассматриваемой ситуации завод - изготовитель обязан возместить организации - комиссионеру стоимость услуг исполнителя по проведению рекламной кампании продукции завода.

В соответствии с п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, сумма комиссионного вознаграждения для комиссионера является доходом от обычных видов деятельности. В бухгалтерском учете выручка от обычных видов деятельности признается при наличии условий, предусмотренных п.12 ПБУ 9/99, в данном случае эти условия считаются выполненными после оказания исполнителем услуг комиссионеру (подписания акта об оказании услуг). Сумма комиссионного вознаграждения отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции со счетом 76, субсчет "Расчеты с комитентом".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получена от завода       |      |      |       |     Договор    |
   |продукция для ее передачи|      |      |       |    комиссии,   |
   |фирме — исполнителю с    |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |целью проведения         |      |      |       |    передачи    |
   |рекламной кампании       | 004  |      | 30 000|    продукции   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Полученная продукция     |      |      |       |   Договор на   |
   |передана фирме с         |      |      |       | оказание услуг,|
   |которой заключен договор |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |о проведении рекламной   |      |      |       |    передачи    |
   |кампании                 |      | 004  | 30 000|    продукции   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |Оказаны фирмой —         |      |      |       |    комиссии,   |
   |исполнителем услуги по   |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |проведению рекламной     |      |      |       |      сдачи     |
   |кампании                 |  76  |  60  | 15 000| оказанных услуг|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма           |      |      |       |                |
   |вознаграждения,          |      |      |       |     Договор    |
   |причитающегося           |      |      |       |    комиссии,   |
   |организации по договору  |      |      |       |      Отчет     |
   |комиссии                 |  76  | 90—1 | 12 000|  комиссионера  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислена сумма НДС,     |      |      |       |                |
   |причитающаяся к уплате в |      |      |       |                |
   |бюджет с комиссионного   |      |      |       |                |
   |вознаграждения <*>       | 90—3 |  68  |  2 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог на        |      |      |       |                |
   |пользователей автодорог  |      |      |       |                |
   |<**>                     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |((12 000 — 2000) х 1%)   |  26  |  68  |    100| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списан налог на          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |пользователей автодорог  | 90—2 |  26  |    100|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получены денежные        |      |      |       |                |
   |средства от комитента в  |      |      |       |                |
   |оплату вознаграждения    |      |      |       |                |
   |комиссионера и расходов  |      |      |       |                |
   |по договору комиссии     |      |      |       |Выписка банка по|
   |(15 000 + 12 000)        |  51  |  76  | 27 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислены денежные     |      |      |       |                |
   |средства фирме —         |      |      |       |Выписка банка по|
   |исполнителю              |  60  |  51  | 15 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Заключительными оборотами|      |      |       |                |
   |месяца отражена прибыль  |      |      |       |                |
   |от оказания              |      |      |       |                |
   |посреднических услуг (без|      |      |       |                |
   |учета иных хозяйственных |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |операций)                | 90—9 |  99  |  9 900| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Согласно п.1 ст.146 Налогового кодекса Российской Федерации операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ признаются объектом обложения налогом на добавленную стоимость. При осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договора комиссии налоговая база определяется как сумма дохода, полученная в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении договора комиссии (ст.156 НК РФ). <**> Налог на пользователей автодорог организации, оказывающие посреднические услуги по договору комиссии, уплачивают согласно п.п.33.4, 35, 36 Инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" по ставке 1% с суммы выручки, полученной от реализации посреднических услуг, без включения в нее НДС. Ю.С.Орлова Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 22.11.2002 ————