Организация, оказывающая услуги населению по ремонту бытовой техники на основе свидетельства об уплате единого налога на вмененный доход (ЕНВД), приобретает у иностранного поставщика импортное оборудование (объект основных средств), не требующее монтажа. Контрактная стоимость оборудования составляет 5000 евро, согласно условиям контракта право собственности на оборудование переходит к организации на дату оформления ГТД, при этом покупатель несет расходы по растаможиванию оборудования.

В обеспечение уплаты таможенных платежей организация перечисляет на депозит таможни 2,5 евро и 68 388 руб. При таможенном оформлении по заявлению организации с депозита таможенного органа, на который ранее организацией были перечислены денежные средства, списаны таможенные платежи, в том числе таможенная пошлина в сумме 31 015 руб., НДС в сумме 37 218 руб., сбор за таможенное оформление 155 руб., дополнительный сбор 2,5 евро.

Курс евро, установленный ЦБ РФ на дату оформления грузовой таможенной декларации и списания с депозита таможенных сборов (24.10.2002), - 31,0150 руб. за евро, на дату перечисления денежных средств поставщику (29.10.2002) - 30,9063 руб. за евро, на дату перечисления валюты на депозит таможни (10.10.2002) - 31,0562 руб. за евро.

Организации, оказывающие услуги населению по ремонту бытовой техники на основе свидетельства об уплате ЕНВД, согласно п.2 ст.4 Федерального закона от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" обязаны вести учет своих доходов и расходов, соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций, а также в установленные сроки представлять в налоговые и иные государственные органы бухгалтерскую, налоговую и статистическую отчетность.

В соответствии с п.п.7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

Для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств". При оприходовании объекта ОС в учете организации производится запись по дебету счета 08, субсчет 08-4, в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Сумма налога на добавленную стоимость по приобретенным объектам ОС отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Уплата ЕНВД в соответствии со ст.1 Федерального закона N 148-ФЗ освобождает организацию от уплаты налогов, предусмотренных ст.ст.19 - 21 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", в том числе НДС. При этом организация в общеустановленном порядке уплачивает таможенные пошлины и иные таможенные платежи.

В соответствии со ст.110 Таможенного кодекса РФ НДС, уплачиваемый при перемещении товаров через таможенную границу РФ, является таможенным платежом. Таким образом, организация, переведенная на уплату ЕНВД, при ввозе импортного оборудования обязана уплатить НДС. Налоговая база в данном случае определяется как сумма таможенной стоимости ввозимого оборудования и подлежащей уплате таможенной пошлины (п.1 ст.160 Налогового кодекса РФ, ст.117 ТК РФ). Сумма НДС, подлежащая уплате таможенному органу, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п.5 ст.166 НК РФ).

В случае приобретения основных средств организациями, не являющимися налогоплательщиками НДС в соответствии с гл.21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, суммы налога, фактически уплаченные ими при ввозе основных средств на территорию Российской Федерации, на основании пп.3 п.2 ст.170 НК РФ учитываются в стоимости ввозимых основных средств, что отражается записью по дебету счета 08, субсчет 08-4, и кредиту счета 19.

Сформированная первоначальная стоимость объектов ОС, принятых в эксплуатацию, списывается со счета 08, субсчет 08-4, в дебет счета 01 "Основные средства".

Порядок уплаты таможенных платежей (в том числе НДС) при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации установлен Таможенным кодексом РФ. Обеспечение уплаты таможенных платежей может производиться одним из способов, установленных ст.122 Таможенного кодекса РФ, в том числе путем внесения на депозит суммы таможенных платежей, которые подлежали бы уплате, если бы товары были выпущены для свободного обращения. Для этого предприятие перечисляет на открытый депозитный счет таможенного органа причитающиеся суммы в порядке, установленном разд.2 Временных правил обеспечения уплаты таможенных платежей в виде внесения причитающихся сумм на депозит таможенного органа, утвержденных Приказом ГТК России от 22.12.1993 N 549. Обращение денежных средств, внесенных в качестве обеспечения уплаты таможенных платежей, в таможенные платежи производится на основании письменного заявления плательщика, вносившего денежные средства на депозит (разд.4 Временных правил).

Расчеты с таможенными органами на основании Инструкции по применению Плана счетов могут учитываться на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Вместе с тем, поскольку налог на добавленную стоимость и таможенная пошлина в соответствии с пп."а" и пп."ж" п.1 ст.19 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" относятся к федеральным налогам, то согласно Инструкции по применению Плана счетов сумма НДС и сумма пошлины, уплачиваемые организацией таможенному органу в соответствии с грузовой таможенной декларацией, отражаются на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам". Обращение средств, перечисленных предварительно на депозит таможенного органа, в таможенные платежи отражается по дебету счета 68 в корреспонденции с кредитом счета 76.

В соответствии с п.11 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н, в бухгалтерском учете отражается курсовая разница, возникающая по операциям по полному или частичному погашению дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс Центрального банка Российской Федерации на дату исполнения обязательств по оплате отличался от его курса на дату принятия этой дебиторской или кредиторской задолженности к бухгалтерскому учету в отчетном периоде. В данном случае у организации возникают курсовые разницы по расчетам с таможенными органами и по расчетам с поставщиком оборудования. В бухгалтерском учете выявленная положительная курсовая разница по расчетам с поставщиком отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Отрицательная курсовая разница, образовавшаяся по расчетам с таможенными органами, отражается по дебету счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 76.

Поскольку организация приобретает оборудование для осуществления деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, то выявленные курсовые разницы не облагаются налогом на прибыль, так как организация не является плательщиком данного налога.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислены валютные     |      |      |       |                |
   |средства на депозит      |      |      |       |Выписка банка по|
   |таможни (2,5 х 31,0562)  |  76  |  52  |  77,64|валютному счету |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислены рублевые     |      |      |       |                |
   |средства на депозит      |      |      |       |Выписка банка по|
   |таможни                  |  76  |  51  | 68 388|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          Бухгалтерские записи на дату оформления ГТД           |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражены вложения в      |      |      |       |    Контракт,   |
   |приобретенное            |      |      |       |    Грузовая    |
   |оборудование             |      |      |       |   таможенная   |
   |(5000 х 31,0150)         | 08—4 |  60  |155 075|   декларация   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма таможенной пошлины |      |      |       |    Грузовая    |
   |включена в первоначальную|      |      |       |   таможенная   |
   |стоимость оборудования   | 08—4 |  68  | 31 015|   декларация   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Грузовая    |
   |Отражен НДС, подлежащий  |      |      |       |   таможенная   |
   |уплате на таможне        |  19  |  68  | 37 218|   декларация   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма НДС включена в     |      |      |       |                |
   |первоначальную стоимость |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |оборудования             | 08—4 |  19  | 37 218|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Заявление   |
   |Сумма денежных средств,  |      |      |       |  на обращение  |
   |перечисленная на депозит |      |      |       |денежных средств|
   |таможни, зачтена в уплату|      |      |       |  в таможенные  |
   |таможенной пошлины и НДС |  68  |  76  | 68 233|     платежи    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма таможенных сборов  |      |      |       |                |
   |включена в первоначальную|      |      |       |    Грузовая    |
   |стоимость оборудования   |      |      |       |   таможенная   |
   |(155 + 2,5 х 31,0150)    | 08—4 |  76  | 232,54|   декларация   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена курсовая разница|      |      |       |                |
   |по расчетам с таможенными|      |      |       |                |
   |органами(2,5 х (31,0562 —|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 31,0150))              | 91—2 |  76  |    0,1| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислены денежные     |      |      |       |Выписка банка по|
   |средства  иностранному   |      |      |       |валютному счету,|
   |поставщику               |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(5000 х 30,9063)         |  60  |  52  |154 532| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена курсовая разница|      |      |       |                |
   |по расчетам с поставщиком|      |      |       |                |
   |(5000 х (31,0150 —       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 30,9063))              |  60  | 91—1 |    543| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |            На дату ввода в эксплуатацию оборудования           |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Введено в эксплуатацию   |      |      |       |    передачи    |
   |оборудование             |  01  | 08—4 |223 541|основных средств|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 10.11.2002 ————