Во II квартале 2002 г. организация оптовой торговли получила от покупателя аванс в сумме 120 000 руб. в счет поставки товара стоимостью 120 000 руб., включая НДС 20 000 руб. НДС с полученного аванса в сумме 20 000 руб. уплачен в бюджет. С октября 2002 г. организация использует право на освобождение от обязанностей налогоплательщика НДС в соответствии со ст.145 Налогового кодекса РФ. В ноябре организация вернула аванс покупателю в полной сумме в связи с отсутствием товара указанного покупателем ассортимента <*>. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете возврат аванса покупателю?

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками, в том числе по полученным от них авансам, предназначен счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Суммы полученных авансов учитываются на счете 62 обособленно.

Получение денежных средств в качестве аванса в счет поставки товара отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 62. Возврат аванса покупателю отражается в учете продавца обратной записью.

В бухгалтерском учете организации получение денежных средств в качестве аванса под поставку товара не признается доходом на основании п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.

В рассматриваемой ситуации организация исчислила и уплатила в бюджет НДС с суммы полученного аванса на основании пп.1 п.1 ст.162 Налогового кодекса РФ. Сумма исчисленного аванса НДС отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и дебету счета 62. На сумму НДС, уплаченную в бюджет, в учете организации производится запись по кредиту счета 51 и дебету счета 68.

В соответствии с п.1 ст.145 НК РФ организация имеет право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС (далее - освобождение), если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этой организации без учета НДС и налога с продаж не превысила в совокупности один миллион рублей. При этом организации, использующие указанное право на освобождение, должны выставлять счета - фактуры покупателям (заказчикам) с надписью или штампом "Без налога (НДС)" (п.5 ст.168 НК РФ).

Статьей 171 НК РФ определено право налогоплательщика уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст.166 НК РФ, на установленные ст.171 налоговые вычеты. При этом вычет сумм НДС, исчисленных продавцами и уплаченных ими в бюджет с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей (абз.2 п.5 ст.171 НК РФ) производится согласно п.4 ст.172 НК РФ в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

Подлежащая вычету сумма НДС указывается по строке 400 Декларации по налогу на добавленную стоимость, форма которой утверждена Приказом МНС России от 03.07.2002 N БГ-3-03/338.

В рассматриваемой ситуации право на вычет суммы НДС, исчисленной и уплаченной в бюджет с полученного аванса, возникает у организации после получения ею права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС на основании ст.145 НК РФ. Несмотря на то что организация в этом случае не исчисляет НДС в соответствии со ст.166 НК РФ, она, на наш взгляд, вправе предъявить к зачету или возврату уплаченную с аванса сумму НДС (в случае возврата этого аванса покупателю).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено получение аванса|      |      |       |Выписка банка по|
   |от покупателя            |  51  |  62  |120 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена задолженность   |      |      |       |                |
   |перед бюджетом по уплате |      |      |       |                |
   |НДС с полученного аванса |  62  |  68  | 20 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Уплачен в бюджет НДС с   |      |      |       |Выписка банка по|
   |суммы полученного аванса |  68  |  51  | 20 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен возврат аванса   |      |      |       |Выписка банка по|
   |покупателю               |  62  |  51  |120 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету НДС,     |      |      |       |                |
   |уплаченный в бюджет с    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |полученного аванса       |  68  |  62  | 20 000|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Согласно п.2 ст.455 Гражданского кодекса РФ предметом договора купли - продажи может быть товар, который будет приобретен продавцом в будущем, если иное не установлено законом или не вытекает из характера товара. Условие договора купли - продажи о товаре считается согласованным, если договор позволяет определить наименование и количество товара (п.3 ст.455 ГК РФ). В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 05.11.2002 ————