Организация, основным видом деятельности которой является предоставление помещений в аренду, произвела ремонт помещений. Стоимость ремонта составила 126 000 руб., включая НДС. В счет оплаты выполненных работ 01.07.2002 организация выдала строительной организации собственный простой вексель на сумму 132 000 руб. со сроком платежа по предъявлении, но не ранее чем через четыре месяца с даты составления. Через месяц строительная организация реализовала вексель за плату третьей фирме, являющейся, в свою очередь, арендатором помещений. 01.11.2002 арендатор предъявил вексель к оплате, погашение векселя по соглашению арендатора и арендодателя производится в счет оплаты арендной платы за помещения, составляющей 66 000 руб. в месяц, включая НДС 11 000 руб.

В соответствии с п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы организации по ремонту помещений, предметом деятельности которой является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, относятся к расходам по обычным видам деятельности.

Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о затратах производства, продукция (работы, услуги) которого явилась целью создания данной организации, предназначен счет 20 "Основное производство". Стоимость выполненных ремонтных работ помещений отражается по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные строительной организацией, учитываются по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

В соответствии с п.11 Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01), утвержденного Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н, дисконт по причитающимся к оплате векселям в бухгалтерском учете организации учитывается в составе затрат, связанных с получением и использованием займов и кредитов. На основании пп."а" п.18 указанного Положения по выданным векселям - векселедатель отражает сумму, указанную в векселе как кредиторскую задолженность. В целях равномерного (ежемесячного) включения сумм причитающихся процентов или дисконта в качестве дохода по выданным векселям организация - векселедатель может их предварительно учитывать как расходы будущих периодов. Дисконт, который образуется у векселедателя в данном случае как разница между стоимостью работ, в обеспечение оплаты которых выдан вексель, и суммой, указанной в векселе, в бухгалтерском учете организации учитывается в качестве операционных расходов (п.п.14, 18 ПБУ 15/01)

Согласно Плану счетов суммы задолженности поставщикам и подрядчикам, обеспеченные выданными организацией векселями, не списываются со счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", а учитываются обособленно в аналитическом учете, например на субсчете 60-2 "Расчеты с подрядной организацией, обеспеченные векселем". Отражение дисконта по векселю в составе расходов будущих периодов производится записью по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет 60-2 "Расчеты с подрядной организацией, обеспеченные векселем". Отражение части дисконта по векселю в составе операционных расходов организации производится ежемесячно записью по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 97 "Расходы будущих периодов". В соответствии с п.11 Положения о переводном и простом векселе, введенного в действие Постановлением ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341, всякий переводный вексель, даже выданный без прямой оговорки о приказе, может быть передан посредством индоссамента. Положения указанного пункта применяются также и к простому векселю (п.77 указанного Положения). Таким образом, реализация векселя строительной организацией третьему лицу за плату может быть осуществлена без уведомления векселедателя, в связи с чем передача векселя векселедержателем третьему лицу не находит отражения в бухгалтерском учете организации, выдавшей вексель.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, в организации, предметом деятельности которой является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, арендная плата признается доходом (выручкой) от обычных видов деятельности.

Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, Планом счетов предназначен счет 90 "Продажи". При признании в бухгалтерском учете сумма выручки в виде арендной платы отражается по кредиту счета 90 "Продажи" и дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Ежемесячно по мере погашения векселя путем зачета встречного обязательства арендатора по оплате начисленной к получению арендной платы дебетуется счет 60 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет 60-2 "Расчеты с подрядной организацией, обеспеченные векселем", в корреспонденции с кредитом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Сумма налога на добавленную стоимость по принятым ремонтным работам, учтенная ранее по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", считается уплаченной и подлежит вычету в том отчетном периоде, в котором векселедатель вместо оплаты своего векселя денежными средствами оказывает векселедержателю услуги (п.2 ст.171, п.2 ст.172 Налогового кодекса РФ, п.46 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость", утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447). При этом общая сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая вычету по мере погашения векселя, должна соответствовать указанной в счете - фактуре, выставленном подрядной организацией (п.1 ст.169, п.1 ст.172 НК РФ).

Отражение в бухгалтерском учете принимаемых к вычету сумм налога на добавленную стоимость производится записью по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов второго порядка по балансовому счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками":

60-1 "Расчеты с подрядной организацией";

60-2 "Расчеты с подрядной организацией, обеспеченные векселем".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена стоимость       |      |      |       |                |
   |принятых ремонтных работ |      |      |       |       Акт      |
   |(без учета НДС)          |      |      |       |  приемки—сдачи |
   |(126 000 — 126 000 /     |      |      |       |   выполненных  |
   |/ 120 х 20)              |  20  | 60—1 |105 000|      работ     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС по    |      |      |       |                |
   |принятым ремонтным       |      |      |       |                |
   |работам                  |      |      |       |                |
   |(126 000 / 120 х 20)     |  19  | 60—1 | 21 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Выдан вексель подрядчику | 60—1 | 60—2 |126 000|передачи векселя|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена в составе       |      |      |       |                |
   |расходов будущих периодов|      |      |       |                |
   |сумма дисконта по векселю|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(132 000 — 126 000)      |  97  | 60—2 |  6 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          Ежемесячно в течение июля — октября 2002 г.           |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена в составе       |      |      |       |                |
   |операционных расходов    |      |      |       |                |
   |часть дисконта по        |      |      |       |                |
   |векселю <*>              |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |((132 000 — 126 000) / 4)| 91—2 |  97  |  1 500| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |           Ежемесячно в течение ноября, декабря 2002 г.         |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена арендная плата |      |      |       | Договор аренды,|
   |к поступлению <**>       |  62  | 90—1 | 66 000| Счет за аренду |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено частичное       |      |      |       |                |
   |погашение векселя в счет |      |      |       |                |
   |причитающейся арендной   |      |      |       |  Соглашение о  |
   |платы                    | 60—2 |  62  | 66 000|     зачете     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету НДС по   |      |      |       |                |
   |ремонтным работам в      |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |части, относящейся к     |      |      |       |  Соглашение о  |
   |сумме погашения векселя  |      |      |       |     зачете,    |
   |((66 000 / 132 000) х    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х 21 000)                |  68  |  19  | 10 500| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Для целей исчисления налога на прибыль в соответствии с п.2 п.1 ст.265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным расходам. В соответствии с п.8 ст.272 НК РФ по долговым обязательствам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец отчетного периода. В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства). Ставка рефинансирования ЦБ РФ с 09.04.2002 установлена в размере 23%. В рассматриваемой ситуации в целях исчисления налога на прибыль предельная величина процентов в виде дисконта, исчисляемая при отсутствии сопоставимых долговых обязательств или по выбору налогоплательщика по ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, составляет 10 742 руб. (126 000 х 23% х х 1,1 / 365 дн. х 123 дн.), что больше, чем сумма дисконта по векселю. Следовательно, в налоговом учете следует исчислить и отразить в составе внереализационных расходов сумму процентов по векселю: на 30.09.2002 - в размере 4439 руб. (6000 / 123 дн. х х 91 дн.); на 01.11.2002 - в размере 1561 руб. (6000 / 123 дн. х х 32 дн.). <**> В настоящем материале не рассматривается порядок выявления финансового результата от доходов и расходов по сдаче в аренду помещений. А.В.Фризко Компания "Профессиональный аудитор" 01.11.2002 ————