Организация розничной торговли, переведенная на уплату единого налога на вмененный доход, предоставила работнику заем наличными денежными средствами в сумме 90 000 руб. под 18% годовых на срок 4 месяца. Согласно договору займа проценты за пользование заемными средствами уплачиваются работником при возврате основной суммы долга. Ставка рефинансирования, установленная ЦБ РФ, в период действия договора займа составляет 21%.

В соответствии со ст.4 Федерального закона от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" организации, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход (ЕНВД), обязаны вести учет своих доходов и расходов, а также соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций. Переход на уплату ЕНВД не освобождает организацию от обязанностей, установленных действующими нормативными актами Российской Федерации, по представлению в налоговые и иные государственные органы бухгалтерской, налоговой и статистической отчетности. Если наряду с деятельностью, осуществляемой на основе свидетельства об уплате ЕНВД, организация осуществляет иную деятельность, то в этом случае следует вести раздельный бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, проводимых в процессе деятельности на основе свидетельства и в процессе иной деятельности.

Поскольку предоставление займа работнику не связано с осуществлением организацией розничной торговли на основе свидетельства об уплате ЕНВД, то организация в данном случае должна вести раздельный бухгалтерский учет хозяйственных операций по розничной торговле и по договору займа.

Для учета расчетов с работниками организации по предоставленным им займам Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 73-1 "Расчеты по предоставленным займам".

Сумма займа, предоставленного работнику организации наличными денежными средствами, отражается по дебету счета 73, субсчет 73-1, в корреспонденции со счетом 50 "Касса".

Проценты, получаемые организацией за предоставление в пользование денежных средств, являются согласно п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, операционными доходами, для учета которых Планом счетов предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы".

На основании п.16 ПБУ 9/99 для целей бухгалтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора. Поскольку в рассматриваемой ситуации право на получение процентов по договору займа возникает у организации в момент погашения заемщиком суммы займа, считаем, что в бухгалтерском учете начисление процентов отражается на дату возврата заемных средств, установленную договором. Сумма начисленных процентов отражается согласно Плану счетов по кредиту счета 91, субсчет 91-1, и дебету счета 73, субсчет 73-1.

Погашение работником задолженности по договору займа отражается в учете организации по дебету счета 50 и кредиту счета 73, субсчет 73-1.

Как сказано выше, предоставление займов не связано с осуществлением деятельности (розничной торговли) на основе свидетельства об уплате ЕНВД, следовательно, операции по предоставлению займов подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.

Согласно пп.15 п.3 ст.149 Налогового кодекса РФ оказание финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме не подлежит обложению НДС. Следовательно, полученные организацией проценты по договору займа не включаются в налоговую базу по НДС.

В целях налогообложения прибыли проценты, причитающиеся организации по договору займа, являются в соответствии с п.6 ст.250 НК РФ внереализационными доходами. Порядок признания таких доходов определяется в соответствии со ст.271 или ст.273 НК РФ в зависимости от выбранного организацией метода признания доходов и расходов в целях налогообложения прибыли, который должен быть закреплен в учетной политике организации для целей налогообложения.

Поскольку организации, осуществляющие деятельность на основе свидетельства об уплате ЕНВД (при отсутствии иной деятельности), не формируют учетную политику для целей налогообложения, считаем, что при совершении операций, подлежащих налогообложению в общеустановленном порядке, таким организациям следует руководствоваться абз.7 ст.313 НК РФ, согласно которому в случае, если налогоплательщик начал осуществлять новые виды деятельности, он обязан определить и отразить в учетной политике для целей налогообложения принципы и порядок отражения для целей налогообложения этих видов деятельности.

При методе начисления доход в виде процентов по договору займа, срок действия которого приходится более чем на один отчетный период, признается полученным и включается в состав внереализационных доходов на конец соответствующего отчетного периода (п.6 ст.271 НК РФ).

При кассовом методе проценты по предоставленному займу признаются внереализационным доходом на дату их фактического получения, в данном случае в кассу организации (п.2 ст.273 НК РФ) <1>.

Порядок ведения налогового учета доходов в виде процентов по договорам займа (как при методе начисления, так и при кассовом методе) установлен ст.328 НК РФ, согласно п.1 которой в аналитическом учете налогоплательщик самостоятельно отражает сумму доходов в сумме причитающихся в соответствии с условиями указанных договоров процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства на дату признания доходов, определяемую в соответствии с положениями ст.ст.271 - 273 НК РФ.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          На дату предоставления заемных средств <2>            |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       | Договор займа, |
   |Выдан заем работнику     |      |      |       |   Расходный    |
   |организации <3>          | 73—1 |  50  | 90 000| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              На установленную договором займа                  |
   |                дату возврата заемных средств                   |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислены проценты,      |      |      |       |                |
   |причитающиеся к получению|      |      |       |  Договор займа,|
   |по договору займа <4>    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(90 000 х 18% / 12 х 4)  | 73—1 | 91—1 |  5 400| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен возврат          |      |      |       |                |
   |работником основной суммы|      |      |       |                |
   |долга и процентов по     |      |      |       |                |
   |договору займа           |      |      |       |    Приходный   |
   |(90 000 + 5400)          |  50  | 73—1 | 95 400| кассовый ордер |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<1> Применять кассовый метод вправе организации, у которых в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал (п.1 ст.273 НК РФ). При этом в п.2 Письма МНС России от 03.01.2002 N ВГ-6-02/1@ разъяснено, что для определения возможности учета доходов и расходов в 2002 г. по кассовому методу организации принимают выручку от реализации товаров (работ, услуг), учтенную для целей налогообложения прибыли в 2001 г. <2> Правоотношения сторон по договору займа регулируются параграфом 1 гл.42 Гражданского кодекса Российской Федерации. Согласно ст.807 ГК РФ договор займа считается заключенным с момента передачи заимодавцем заемщику денег или других вещей. Статьей 809 ГК РФ предусмотрено право заимодавца на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. Договор займа должен быть заключен в письменной форме, если заимодавцем является юридическое лицо (п.1 ст.808 ГК РФ). <3> Аналитический учет по счету 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" ведется по каждому работнику организации. <4> Поскольку процентная ставка, предусмотренная договором займа, составляет 18% и, соответственно, превышает 3/4 ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату предоставления заемных средств (21% х 3/4 = 15,75%), то в целях исчисления налога на доходы физических лиц (НДФЛ) материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами у работника в данном случае не возникает (пп.1 п.2 ст.212 НК РФ). В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 31.10.2002 ————