Теплоэнергетическая организация получила из городского бюджета целевые средства в сумме 240 000 руб. на приобретение сырья. Полученные средства в том же месяце перечислены поставщику данного сырья, стоимость которого составляет 240 000 руб., включая НДС 40 000 руб. Сырье получено от поставщика в следующем месяце и тогда же 15% этого сырья передано в основное производство. Как отразить указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете?

Бюджетные средства, предоставленные организации на финансирование текущих расходов (в частности, на приобретение сырья), являются государственной помощью, порядок отражения которой в бухгалтерском учете регламентирован Положением по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утвержденным Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н.

При наличии условий, указанных в п.5 ПБУ 13/2000, в бухгалтерском учете отражается возникновение целевого финансирования и дебиторской задолженности по этим средствам. По мере фактического получения средств соответствующие суммы уменьшают задолженность и увеличивают счета учета денежных средств, капитальных вложений и т.п. (п.7 ПБУ 13/2000).

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, признание в бухгалтерском учете бюджетных средств целевого назначения отражается в данном случае по кредиту счета 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". На сумму фактически полученных средств производится запись по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 76.

Сумма перечисленного поставщику сырья аванса отражается согласно Плану счетов по кредиту счета 51 и дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", в аналитическом учете по которому выданные авансы учитываются обособленно.

Полученное от поставщика сырье принимается к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении сырья за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации) (п.п.5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

Оприходование приобретенного сырья отражается по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы", и кредиту счета 60. Одновременно сумма НДС, предъявленная поставщиком сырья, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 60.

На основании п.32.1 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, сумма НДС, уплаченная организацией поставщику сырья за счет средств целевого бюджетного финансирования, возмещению не подлежит, на затраты производства и обращения не относится, а покрывается за счет вышеназванного источника. Следовательно, отраженная на счете 19 сумма НДС по приобретенному сырью списывается в данном случае в дебет счета 86.

Согласно Плану счетов передача сырья в основное производство отражается по кредиту счета 10, субсчет 10-1, и дебету счета 20 "Основное производство".

В соответствии с п.9 ПБУ 13/2000 в момент принятия к учету сырья, приобретенного за счет средств целевого бюджетного финансирования, данное финансирование признается доходами будущих периодов с последующим отнесением на доходы отчетного периода при отпуске указанного сырья в производство продукции, на выполнение работ (оказание услуг). Пунктом 47 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, разъяснено, что вышеназванные доходы отчетного периода признаются в составе внереализационных доходов, для учета которых Планом счетов предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы".

Таким образом, в бухгалтерском учете на дату оприходования сырья производится запись по дебету счета 86 и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", а на дату передачи сырья в производство - по дебету счета 98 и кредиту счета 91, субсчет 91-1.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления из бюджета бюджетополучателям, использованные ими по назначению (п.2 ст.251 Налогового кодекса РФ). Бюджетополучателем согласно ст.162 Бюджетного кодекса Российской Федерации может выступать бюджетная организация или иная организация, имеющая право на получение бюджетных средств в соответствии с бюджетной росписью на соответствующий год. Налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений (п.2 ст.251 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена задолженность по|      |      |       | Уведомление о  |
   |целевому бюджетному      |      |      |       |   бюджетных    |
   |финансированию           |  76  |  86  |240 000| ассигнованиях  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено получение       |      |      |       |                |
   |средств целевого         |      |      |       |Выписка банка по|
   |бюджетного финансирования|  51  |  76  |240 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислен аванс         |      |      |       |Выписка банка по|
   |поставщику сырья         |  60  |  51  |240 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |Оприходовано полученное  |      |      |       |    документы   |
   |от поставщика сырье      | 10—1 |  60  |200 000|    поставщика  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС по    |      |      |       |                |
   |оприходованному сырью    |  19  |  60  | 40 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма НДС по полученному |      |      |       |                |
   |сырью списана за счет    |      |      |       |                |
   |средств целевого         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |бюджетного финансирования|  86  |  19  | 40 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Средства целевого        |      |      |       |                |
   |бюджетного финансирования|      |      |       |                |
   |отражены в составе       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |доходов будущих периодов |  86  |  98  |200 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена передача        |      |      |       |                |
   |сырья в производство     |      |      |       |   Требование—  |
   |(200 000 х 15%) <*>      |  20  | 10—1 | 30 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено признание       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |внереализационных доходов|  98  | 91—1 | 30 000|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> В целях налогообложения прибыли затраты налогоплательщика на приобретение сырья, используемого в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующего их основу либо являющегося необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), относятся к материальным расходам (пп.1 п.1 ст.254 НК РФ). Однако в данном случае организация приобретает сырье за счет средств целевого бюджетного финансирования. В связи с этим считаем, что осуществленные организацией затраты на приобретение сырья не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 30.10.2002 ————