Торговая организация (автосалон) передает легковой автомобиль, ранее принятый к учету как товар, в аренду другой организации на 5 лет. Сумма ежемесячной арендной платы составляет 3600 руб., в том числе НДС 600 руб. Покупная стоимость (без учета НДС) переданного в аренду автомобиля составляет 140 800 руб., сумма НДС в размере 28 160 руб., уплаченная при его приобретении, принята к вычету в полном размере. Учет товаров ведется по покупным ценам.

В целях бухгалтерского и налогового учета срок полезного использования имущества, относящегося к 3 группе согласно Классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы", установлен в 5 лет, амортизация по основным средствам начисляется линейным способом. В целях исчисления налога на прибыль доходы и расходы определяются по методу начисления.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, наличие и движение вложений организации в часть имущества, здания, помещения, оборудование и другие ценности, имеющие материально - вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, учитываются на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Автомобиль, предназначенный для сдачи в аренду, перестает являться товаром и подлежит учету в составе доходных вложений в материальные ценности.

При отражении в бухгалтерском учете информации о доходных вложениях в материальные ценности организации следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (п.2 ПБУ 6/01).

На основании п.п. 2, 7, 8 ПБУ 6/01 имущество, подлежащее учету в составе доходных вложений в материальные ценности, принимается к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая в случае приобретения за плату определяется исходя из фактических затрат на приобретение. В данном случае первоначальная стоимость автомобиля, учтенного в составе доходных вложений, соответствует его покупной цене.

Согласно Плану счетов первоначальная стоимость имущества, подлежащего учету в составе доходных вложений в материальные ценности, в бухгалтерском учете формируется на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Поскольку в данном случае передаваемый в аренду автомобиль ранее оприходован как товар, то покупная стоимость этого автомобиля списывается со счета 41 "Товары" в дебет счета 08. Сформированная первоначальная стоимость списывается с кредита счета 08 в дебет счета 03.

На основании п.17 ПБУ 6/01 стоимость имущества, предоставляемого организацией за плату во временное пользование с целью получения дохода, погашается посредством начисления амортизации (если иное не установлено ПБУ 6/01). Амортизация по такому имуществу начисляется одним из способов, закрепленных в учетной политике организации, в данном случае линейным, и начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия имущества к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения его стоимости либо списания с бухгалтерского учета (п.п. 18, 21 ПБУ 6/01).

Для целей исчисления налога на прибыль предназначенный для передачи в аренду автомобиль принимается к налоговому учету в составе амортизируемого имущества в качестве основного средства (п.1 ст.256 Налогового кодекса РФ). Первоначальная стоимость данного автомобиля для целей исчисления налога на прибыль определяется в соответствии с п.1 ст.257 НК РФ и соответствует в данном случае его первоначальной стоимости, сформированной для целей бухгалтерского учета.

В соответствии с п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов у организаций, для которых предоставление имущества в аренду не является предметом деятельности, являются операционными доходами, которые признаются в бухгалтерском учете при одновременном выполнении условий, определенных в п.п."а", "б" и "в" п.12 ПБУ 9/99, исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности и условий соответствующего договора, например на последнее число отчетного месяца (п.15 ПБУ 9/99).

Поскольку в данном случае организация предоставляет в аренду автомобиль в течение 5 лет, то есть на систематической основе, то на основании пп.1 п.1 ст.265 и ст.249 НК РФ доходы от предоставления автомобиля в аренду для целей исчисления налога на прибыль являются доходами, связанными с производством и реализацией.

Расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду, у организаций, для которых для целей бухгалтерского учета предоставление имущества в аренду не является предметом деятельности, признаются операционными расходами, согласно п.11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. В данном случае к таким расходам относятся амортизационные отчисления, а также налог на пользователей автодорог.

В целях исчисления налогооблагаемой прибыли расходы на содержание переданного по договору аренды автомобиля являются расходами, связанными с производством и реализацией (пп.1 п.1 ст.265 НК РФ). В данном случае в качестве таких расходов отражаются амортизационные отчисления, рассчитанные в соответствии с требованиями ст.259 НК РФ, и налог на пользователей автодорог, учитываемый в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, согласно пп.1 п.1 ст.264 НК РФ.

Предоставление имущества в аренду для целей исчисления налога на добавленную стоимость и налога на пользователей автодорог признается реализацией услуг и облагается налогом на добавленную стоимость (пп.1 п.1 ст.146 НК РФ), а также налогом на пользователей автодорог (п.33.5 Инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды").

Поскольку предоставление в аренду имущества является операцией, признаваемой объектом налогообложения по НДС, то сумма НДС, уплаченная поставщику автомобиля и принятая ранее к вычету, восстановлению не подлежит.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Стоимость автомобиля,    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |подлежащего сдаче в      |      |      |       |     справка,   |
   |аренду, отражена в       |      |      |       |  Распоряжение  |
   |составе вложений во      |      |      |       |  руководителя  |
   |внеоборотные активы      |  08  |  41  |140 800|   организации  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Автомобиль принят к      |      |      |       |                |
   |учету в составе          |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |доходных вложений в      |      |      |       |    передачи    |
   |материальные ценности    |  03  |  08  |140 800|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          Ежемесячно в течение срока договора аренды            |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Признана выручка от сдачи|      |      |       | Договор аренды,|
   |имущества в аренду       |  62  | 91—1 |  3 600| Счет за аренду |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС к уплате в  |      |      |       |                |
   |бюджет                   | 91—2 |  68  |    600|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислена амортизация    |      |      |       |                |
   |по переданному в аренду  |      |      |       |                |
   |автомобилю               |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(140 800 / 5 / 12)       | 91—2 |  02  |2 346,7| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог на        |      |      |       |                |
   |пользователей автодорог  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |((3600 — 600) х 1%)      | 91—2 |  68  |     30| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен финансовый       |      |      |       |                |
   |результат от             |      |      |       |                |
   |предоставления           |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |автомобиля в аренду      | 91—9 |  99  |  623,3| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 29.10.2002 ————