Российская организация заключает трудовые договоры с работниками, согласно которым общая денежная сумма, подлежащая выплате на руки, эквивалентна определенной сумме в долларах США. Рублевый эквивалент суммы заработной платы определяется пересчетом указанной в договоре суммы по курсу доллара США, установленному ЦБ РФ по отношению к рублю на последний день расчетного месяца. Как производить расчет суммы оплаты труда, налогов и взносов, исчисляемых при ее выплате, если за сентябрь работнику 1969 года рождения в соответствии с трудовым договором выплачивается сумма, эквивалентная 400 долл. США?

Организация не имеет права применять регрессивную шкалу ставок для расчета сумм ЕСН. Согласно уведомлению о размере страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, выданному отделением ФСС РФ, деятельность организации соответствует 01 классу профессионального риска. 30.09.2002 курс доллара США по отношению к рублю установлен ЦБ РФ в размере 31,6358 руб. за долл. США. При расчете суммы НДФЛ, удерживаемой у данного работника, начиная с 01.03.2002 налоговые вычеты не применяются.

На основании ст.134 Трудового кодекса РФ коллективный договор, соглашения или локальные нормативные акты организации могут содержать условия об обеспечении повышения уровня реального содержания заработной платы, включающие индексацию заработной платы в связи с ростом потребительских цен на товары и услуги.

Относительно объективно и оперативно анализировать темпы инфляции позволяет наблюдение за курсом одной из наиболее стабильных иностранных валют - доллара США. В рассматриваемой ситуации повышение уровня реального содержания заработной платы достигается установлением зависимости размера оплаты труда от курса доллара США по отношению к рублю, установленного ЦБ РФ на последний день месяца.

В содержании трудового договора обязательно указываются условия оплаты труда (в том числе размер тарифной ставки или должностного оклада работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты) работника (ст.57 Трудового кодекса РФ). Условиями трудового договора предусматривается форма оплаты труда работников. Согласно ст.131 ТК РФ выплата заработной платы должна производиться в денежной форме в валюте Российской Федерации (в рублях).

Ведение бухгалтерского учета в организациях осуществляется в порядке, установленном Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (п.1 ст.4). Согласно п.1 ст.8 Федерального закона N 129-ФЗ бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте РФ - в рублях.

Согласно пп.6 п.1 ст.208 и п.1 ст.209 Налогового кодекса РФ вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей в РФ относится к доходам физического лица, подлежащим обложению налогом на доходы физических лиц в соответствии с положениями гл.23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ. Российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить по соответствующей ставке, удержать у налогоплательщика сумму налога непосредственно из доходов при их фактической выплате и перечислить в бюджет суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода (п.п.1, 4, 6 ст.226 НК РФ). При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом) (п.2 ст.223 НК РФ).

Некоторыми организациями, как и в рассматриваемом случае, практикуется метод оплаты труда, при котором работнику выплачивается на руки сумма, указанная в трудовом договоре. То есть исходя из указанной в трудовом договоре суммы расчетным путем определяется сумма начисляемой заработной платы, из которой вычитаются удерживаемые и перечисляемые в бюджет организацией - налоговым агентом суммы НДФЛ.

В рассматриваемом вопросе по условиям трудового договора работник получает за сентябрь на руки заработную плату в размере 12 654,32 руб. (400 долл. х 31,6358 руб.) В данном случае начисляемая сумма заработной платы, признаваемая в составе расходов на оплату труда, рассчитывается по формуле:

сумма на руки / (100% - 13%) х 100%,

где 13% - ставка налога на доходы физических лиц (НДФЛ), удерживаемого из заработной платы работника на основании п.1 ст.209 НК РФ (п.1 ст.224 НК РФ).

Таким образом, начисляемая сумма заработной платы по результатам расчета составляет 14 545,32 руб., а сумма НДФЛ - 1891 руб. (14 545,32 руб. х 13 %) <*>.

Сумма начисленной заработной платы отражается на счетах бухгалтерского учета на последнее число расчетного месяца записью по дебету счета учета затрат на производство, например счета 20 "Основное производство", и кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (План счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденный Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Сумма налога на доходы физических лиц отражается в учете на дату его удержания записью по дебету счета 70 и по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Выплаты и иные вознаграждения, начисляемые организациями в пользу физических лиц по трудовым договорам, являются объектом обложения единым социальным налогом (ЕСН) (п.1 ст.236 НК РФ). Ставки налога дифференцированы по группам организаций - налогоплательщиков и по величине налоговой базы каждого отдельного работника (при применении организацией регрессивной шкалы ставок налога) <**>. Рассматриваемая организация начисляет ЕСН по ставкам, установленным п.1 ст.241 НК РФ, суммарная ставка ЕСН составляет 35,6%. В бухгалтерском учете на последний день расчетного месяца исчисленные суммы налога отражаются по дебету счета учета затрат на производство, например счета 20, в корреспонденции со счетом 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" с разбивкой суммы налога на суммы, зачисляемые в федеральный бюджет и фонды.

Суммы, зачисляемые в федеральный бюджет и фонды, могут учитываться на следующих субсчетах, открытых к счету 69:

субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию";

субсчет 69-2-с "Расчеты по пенсионному обеспечению (страховые взносы на финансирование страховой части трудовой пенсии, уплачиваемые в бюджет Пенсионного фонда)";

субсчет 69-2-н "Расчеты по пенсионному обеспечению (страховые взносы на финансирование накопительной части трудовой пенсии, уплачиваемые в бюджет Пенсионного фонда)";

субсчет 69-2-б "Расчеты по пенсионному обеспечению (сумма налога, зачисляемая в федеральный бюджет)";

субсчет 69-3-ф "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию (федеральный фонд)";

субсчет 69-3-т "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию (территориальный фонд).

В соответствии с п.2 ст.243 НК РФ сумма ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается организациями - налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". Пунктом 2 ст.10 этого Закона установлено, что объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл.24 "Единый социальный налог (взнос)" НК РФ.

В течение 2002 - 2005 гг. для организации, выступающей работодателем для лица 1969 года рождения, применяются ставки страховых взносов, установленные ст.33 Федерального закона N 167-ФЗ. Суммарно страховой взнос составляет 14% налоговой базы.

В бухгалтерском учете на сумму страхового взноса (налогового вычета) дебетуется счет 69, субсчет 69-2-б, и кредитуется счет 69, субсчет 69-2-с (в части, направленной на финансирование страховой части трудовой пенсии) и субсчет 69-2-н (в части, направленной на финансирование накопительной части трудовой пенсии).

Правилами начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184, установлен порядок исчисления организациями взносов на обязательное социальное страхование. В соответствии с п.3 Правил страховые взносы начисляются на начисленную по всем основаниям оплату труда работников. Сумма начисленных страховых взносов отражается по дебету счета 20 и кредиту счета 69, например субсчет 69-4 "Расчеты по страхованию от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний".

Организации, деятельность которых относится к 01 классу профессионального риска, начисляют страховые взносы по страховому тарифу, установленному в размере 0,2% от величины начисленной оплаты труда (ст.1 Федерального закона N 17-ФЗ и ст.1 Федерального закона N 184-ФЗ).

Для целей гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ сумма оплаты труда работников организации отражается в составе расходов на оплату труда (пп.2 п.2 ст.253, ст.255 НК РФ); сумма ЕСН учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп.1 п.1 ст.264 НК РФ); также в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, учитываются взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством РФ (п.45 п.1 ст.264 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   |                         |      |      |       |                |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |            Бухгалтерские записи 30 сентября 2002 г.            |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |Начислена сумма оплаты   |      |      |       |    платежная   |
   |труда за сентябрь        |  20  |  70  |14545,3|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |                         |      |      |       |     справка,   |
   |                         |      |      |       | Индивидуальная |
   |                         |      |      |       | карточка учета |
   |                         |      |      |       |сумм начисленных|
   |                         |      |      |       | выплат, единого|
   |Начислен ЕСН в части     |      |      |       |   социального  |
   |страховых взносов в      |      |      |       | налога, а также|
   |ФСС РФ                   |      |      |       | сумм налогового|
   |(14 545,32 х 4%)         |  20  | 69—1 | 581,81|     вычета     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |                         |      |      |       |     справка,   |
   |                         |      |      |       | Индивидуальная |
   |                         |      |      |       | карточка учета |
   |                         |      |      |       |сумм начисленных|
   |                         |      |      |       | выплат, единого|
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |   социального  |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       | налога, а также|
   |федеральный бюджет       |      |      |       | сумм налогового|
   |(14 545,32 х 28%)        |  20  |69—2—б 4072,69|     вычета     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |                         |      |      |       |     справка,   |
   |                         |      |      |       | Индивидуальная |
   |                         |      |      |       | карточка учета |
   |                         |      |      |       |сумм начисленных|
   |Начислены страховые      |      |      |       | выплат, единого|
   |взносы на финансирование |      |      |       |   социального  |
   |страховой части трудовой |      |      |       | налога, а также|
   |пенсии                   |      |      |       | сумм налогового|
   |(14 545,32 х 11%)        |69—2—б 69—2—с 1599,99|     вычета     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |                         |      |      |       |     справка,   |
   |                         |      |      |       | Индивидуальная |
   |                         |      |      |       | карточка учета |
   |                         |      |      |       |сумм начисленных|
   |Начислены страховые      |      |      |       | выплат, единого|
   |взносы на финансирование |      |      |       |   социального  |
   |накопительной части      |      |      |       | налога, а также|
   |трудовой пенсии          |      |      |       | сумм налогового|
   |(14 545,32 х 3%)         |69—2—б 69—2—н| 436,36|     вычета     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |                         |      |      |       |     справка,   |
   |                         |      |      |       | Индивидуальная |
   |                         |      |      |       | карточка учета |
   |                         |      |      |       |сумм начисленных|
   |                         |      |      |       | выплат, единого|
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |   социального  |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       | налога, а также|
   |Федеральный ФОМС         |      |      |       | сумм налогового|
   |(14 545,32 х 0,2%)       |  20  |69—3—ф|  29,09|     вычета     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |                         |      |      |       |     справка,   |
   |                         |      |      |       | Индивидуальная |
   |                         |      |      |       | карточка учета |
   |                         |      |      |       |сумм начисленных|
   |                         |      |      |       | выплат, единого|
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |   социального  |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       | налога, а также|
   |территориальный ФОМС     |      |      |       | сумм налогового|
   |(14 545,32 х 3,4%)       |  20  |69—3—т| 494,54|     вычета     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены взносы на      |      |      |       |                |
   |обязательное страхование |      |      |       |                |
   |от несчастных случаев и  |      |      |       |                |
   |профзаболеваний          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(14 545,32 х 0,2%)       |  20  | 69—4 |  29,09| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |Удержан налог на доходы  |      |      |       |    платежная   |
   |физических лиц с суммы   |      |      |       |    ведомость,  |
   |начисленной оплаты труда |      |      |       |    Налоговая   |
   |за сентябрь              |  70  |  68  |  1 891|    карточка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Сумма налога на доходы физических лиц определяется в полных рублях. Сумма налога менее 50 коп. отбрасывается, а 50 коп. и более округляются до полного рубля (п.4 ст.225 НК РФ). <**> Условия возникновения права на применение регрессивной шкалы ставок налога установлены п.2 ст.241 НК РФ. В.В.Миронова Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 24.10.2002 ————