Дочернее общество организации заключило с фирмой договор займа на сумму 500 000 руб. сроком на 12 месяцев с ежеквартальной выплатой процентов по ставке 18% годовых. Организация по договору поручительства обязуется отвечать перед фирмой - кредитором за исполнение дочерним обществом своих обязательств по указанному договору займа. В течение срока договора займа дочернее общество выплачивало проценты по займу в установленном договором займа порядке. По окончании срока договора займа в связи с неисполнением обязательств дочерним обществом фирма - кредитор предъявила организации требование о выплате суммы основного долга по кредиту, а также процентов, начисленных за последний квартал. Организация предъявленное требование исполнила. Как отразить в учете указанные операции?

Согласно ст.329 Гражданского кодекса РФ одним из способов обеспечения исполнения обязательств является поручительство. Правоотношения, вытекающие из договора поручительства, регулирует параграф 5 гл.23 ГК РФ. По договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части. Договор поручительства может быть заключен также для обеспечения обязательства, которое возникнет в будущем (ст.361 ГК РФ).

При неисполнении или ненадлежащем исполнении должником обеспеченного поручительством обязательства поручитель и должник отвечают перед кредитором солидарно, если законом или договором поручительства не предусмотрена субсидиарная ответственность поручителя (п.1 ст.363 ГК РФ).

Поручитель отвечает перед кредитором в том же объеме, что и должник, включая уплату процентов, возмещение судебных издержек по взысканию долга и других убытков кредитора, вызванных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства должником, если иное не предусмотрено договором поручительства (п.2 ст.363 ГК РФ).

Выданное поручительство в обеспечение выполнения обязательства дочернего общества учитывается в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, на счете 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные". Если в поручительстве не указана сумма, то для бухгалтерского учета она определяется исходя из условий договора, т.е. в данном случае исходя из суммы основного долга по договору займа и суммы процентов по займу за весь срок договора.

Статья 366 ГК РФ устанавливает обязанность должника, исполнившего обязательство, обеспеченное поручительством, немедленно известить об этом поручителя. То есть в данном случае дочернее общество обязано сообщать организации о всех выплатах, производимых по договору займа.

Суммы выданных обеспечений списываются по мере погашения задолженности, то есть по мере получения извещения от дочернего общества о выплате процентов по займу суммы выплаченных процентов списываются организацией - поручителем со счета 009.

В данном случае дочернее общество свои обязательства перед фирмой - кредитором по возврату суммы займа и процентов за последний квартал пользования заемными средствами не исполнила, в связи с чем фирма - кредитор потребовала исполнения указанного обязательства организацией - поручителем и организация данное требование исполнила.

Для обобщения информации о расчетах по операциям с дебиторами и кредиторами, не упомянутыми в пояснениях к счетам 60 - 75 Планом счетов предназначен счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Перечисление денежных средств фирме - кредитору в погашение задолженности дочернего общества отражается по кредиту счета 51 "Расчетные счета" и дебету счета 76.

В соответствии с п.1 ст.365 ГК РФ к поручителю, исполнившему обязательство, переходят права кредитора по этому обязательству в том объеме, в котором поручитель удовлетворил требование кредитора. Поручитель также вправе требовать от должника уплаты процентов на сумму, выплаченную кредитору, и возмещения иных убытков, понесенных в связи с ответственностью за должника.

По исполнении поручителем обязательства кредитор обязан вручить поручителю документы, удостоверяющие требование к должнику, и передать права, обеспечивающие это требование (п.2 ст.365 ГК РФ).

Применение ст.365 ГК РФ разъясняется п.18 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 08.10.1998 N 13/14 "О практике применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах за пользование чужими денежными средствами", в котором указывается, что, поскольку после удовлетворения поручителем требования кредитора основное обязательство считается полностью или частично исполненным, поручитель не вправе требовать от должника уплаты процентов, определенных условиями обеспечиваемого обязательства с момента погашения требования кредитора.

Таким образом, организация, исполнившая обязательство перед фирмой - кредитором в соответствии с договором поручительства за свое дочернее общество, отражает в бухгалтерском учете дебиторскую задолженность дочернего общества в сумме погашенного обязательства по договору займа.

В приведенной ниже таблице отражения в учете хозяйственных операций использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 76: 76-5 "Расчеты по договору поручительства с фирмой - кредитором; 76-6 "Расчеты с дочерним обществом".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено выданное        |      |      |       |     Договор    |
   |обязательство по договору|      |      |       | поручительства,|
   |поручительства           |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(500 000 + 500 000 х 18%)| 009  |      |590 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          Ежеквартально при выплате дочерним обществом          |
   |                   процентов по договору займа                  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |                         |      |      |       | поручительства,|
   |Списана сумма            |      |      |       |    Извещение   |
   |обязательства по выплате |      |      |       |    дочернего   |
   |процентов, обеспеченного |      |      |       |    общества    |
   |договором поручительства |      |      |       |    о выплате   |
   |(500 000 х 18% / 12 х 3) |      | 009  | 22 500|    процентов   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |               По истечении срока договора займа                |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Погашено по требованию   |      |      |       |   Требование   |
   |фирмы обязательство      |      |      |       |     фирмы,     |
   |дочернего общества по    |      |      |       |     Договор    |
   |договору займа,          |      |      |       | поручительства,|
   |обеспеченное             |      |      |       |Выписка банка по|
   |поручительством <*>      | 76—5 |  51  |522 500|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана сумма            |      |      |       |                |
   |обязательства дочернего  |      |      |       |                |
   |общества, погашенного    |      |      |       |                |
   |организацией —           |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |поручителем              |      |  009 |522 500|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена задолженность   |      |      |       |  Акт приемки — |
   |дочернего общества по    |      |      |       |    передачи    |
   |возврату суммы,          |      |      |       |  документации  |
   |уплаченной за него по    |      |      |       |  по договору   |
   |договору поручительства  | 76—6 | 76—5 |522 500|      займа     |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Задолженность дочернего общества по договору займа, обеспеченному поручительством организации, погашается в объеме основной суммы долга и процентов, начисленных за последний квартал пользования заемными средствами, то есть в сумме 522 500 руб. (500 000 руб. + 500 000 х 18% / 12 х 3). Ю.С.Орлова Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 23.10.2002 ————