В соответствии с договором поставки организация оптовой торговли получила от поставщика товар (сахар) на сумму 99 000 руб., в том числе НДС 9000 руб. Поставщик уведомил организацию об уступке требования по оплате поставленного им товара новому кредитору, который является должником организации за отгруженный ему по договору купли - продажи товар (соль) на сумму 165 000 руб., в том числе НДС 15 000 руб. Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли организация определяет методом начисления; налоговая база по НДС определяется по мере отгрузки товара; выручка для целей исчисления налога на пользователей автомобильных дорог определяется "по отгрузке" <*>.

Оприходование полученного от поставщика товара отражается в учете организации согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, записью по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на сумму фактических затрат на приобретение этого товара, без учета НДС (п.6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

Сумма НДС, предъявленная к оплате поставщиком товара, отражается организацией по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции со счетом 60.

В соответствии со ст.382 Гражданского кодекса Российской Федерации право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. При этом не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором. На основании ст.384 ГК РФ если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права.

Таким образом, при уступке требования происходит перемена кредитора в обязательстве, однако само обязательство по оплате товаров не прекращается до момента их оплаты новому кредитору или погашения задолженности перед ним иным образом.

В бухгалтерском учете организации смена кредитора по договору поставки отражается записями в аналитическом учете по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на сумму уступленного требования.

В соответствии со ст.410 ГК РФ одним из оснований прекращения обязательства является зачет встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Следовательно, при получении уведомления от поставщика об уступке требования по оплате поставленного им товара (сахара) новому кредитору, который является должником организации за отгруженный ему по договору купли - продажи товар (соль), организация вправе зачесть задолженность перед новым кредитором по договору поставки в счет частичного погашения дебиторской задолженности последнего перед организацией по договору купли - продажи. В бухгалтерском учете организации такой зачет отражается записью по кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в корреспонденции с дебетом счета 60.

Поскольку согласно пп.2 п.2 ст.167 НК РФ прекращение встречного обязательства зачетом признается в целях исчисления НДС оплатой, то при погашении задолженности по договору поставки товара новому кредитору у организации возникают основания для принятия к вычету НДС по приобретенному товару (сахару) в соответствии с пп.2 п.2 ст.171 и п.1 ст.172 НК РФ.

Принятая к вычету сумма НДС списывается со счета 19 в дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

В приведенной таблице использованы следующие обозначения в аналитическом учете по балансовому счету 60:

60-п - "Расчеты с поставщиком",

60-к - "Расчеты с новым кредитором".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Оприходован полученный от|      |      |       |   Товарная     |
   |поставщика товар (сахар) |  41  | 60—п | 90 000|   накладная    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |подлежащая уплате        |      |      |       |                |
   |поставщику <**>          |  19  | 60—п |  9 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Уведомление  |
   |Отражена в аналитическом |      |      |       |   поставщика   |
   |учете смена кредитора по |      |      |       |   об уступке   |
   |по договору поставки     | 60—п | 60—к | 99 000|   требования   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено погашение       |      |      |       |                |
   |кредиторской             |      |      |       |                |
   |задолженности по договору|      |      |       |                |
   |поставки в счет          |      |      |       |                |
   |частичного погашения     |      |      |       |                |
   |дебиторской задолженности|      |      |       |   Акт зачета   |
   |по договору              |      |      |       |   встречного   |
   |купли — продажи          | 60—к |  62  | 99 000|   требования   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Акт зачета   |
   |Принят к вычету НДС по   |      |      |       |   встречного   |
   |приобретенному товару    |      |      |       |   требования,  |
   |(сахару) <***>           |  68  |  19  |  9 000|  Счет—фактура  |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> В данной схеме порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций по реализации товара (соли) не рассматривается. <**> Согласно пп.1 п.2 ст.164 НК РФ операции по реализации сахара и соли облагаются НДС по ставке 10 процентов. <***> Для подтверждения оплаты НДС по приобретенному товару (п.1 ст.172 НК РФ) в акте зачета встречного требования помимо реквизитов договора поставки следует указать номер счета - фактуры, выставленного поставщиком товара, задолженность по оплате которого погашается зачетом. В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 17.10.2002 ————