Организация розничной торговли по договору комиссии получила от предприятия - комитента партию радиоаппаратуры для перепродажи на сумму 120 000 руб. Согласно договору комиссии приемка товаров на комиссию осуществляется путем наружного осмотра, расходы по предпродажной подготовке товаров (проверке технических характеристик) комиссионер производит за свой счет. Для проведения предпродажной подготовки радиоаппаратуры комиссионер привлек специализированную фирму. Стоимость работ фирмы на условиях 100-процентной предоплаты составила 6000 руб., в том числе НДС 1000 руб. В соответствии с учетной политикой для целей налогообложения прибыли доходы и расходы признаются по методу начисления.

В соответствии со ст.990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью последнего (ст.996 ГК РФ). Если при приеме комиссионером имущества, присланного комитентом, в этом имуществе окажутся повреждения или недостача, которые могут быть замечены при наружном осмотре, комиссионер обязан принять меры по охране прав комитента, собрать необходимые доказательства и обо всем без промедления сообщить комитенту (п.2 ст.998 ГК РФ).

В связи с тем что по договору комиссии право собственности на товар не переходит к комиссионеру, принятый на комиссию товар учитывается на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию" (План счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) по стоимости, указанной в договоре комиссии или первичных документах комитента.

Отношения между покупателями (гражданами) и продавцами (организациями и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими продажу товаров по договору розничной купли - продажи) при продаже отдельных видов непродовольственных товаров (в том числе технически сложных товаров бытового назначения, к которым относится радиоаппаратура) регулируются Правилами продажи отдельных видов товаров, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 19.01.1998 N 55. Согласно п.47 разд.IV Правил продажи бытовая радиоаппаратура до подачи в торговый зал или к месту выдачи покупки должна пройти предпродажную подготовку, которая включает: распаковку товара, удаление заводской смазки, пыли, стружек; осмотр товара; проверку комплектности, качества изделия, наличия необходимой информации о товаре и его изготовителе; при необходимости сборку изделия и его наладку.

В рассматриваемой ситуации на основании договора комиссии расходы по предпродажной подготовке товаров, предусмотренной Правилами продажи, комиссионер производит за свой счет. Затраты связаны с оказанием посреднических услуг по продаже товаров и признаются расходами по обычным видам деятельности на основании п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

В соответствии с Инструкцией по применению Планом счетов операции, связанные с расчетами за приобретенные материальные ценности, принятые работы или потребленные услуги, отражаются на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" независимо от времени оплаты. При этом суммы предоплаты отражаются на счете 60 обособленно и не признаются расходами (п.3 ПБУ 10/99).

Расходы по предпродажной подготовке товаров у организации - комиссионера отражаются по дебету счета 44 "Расходы на продажу" и ежемесячно в полной сумме списываются с кредита счета 44 в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (Инструкция по применению Плана счетов).

Согласно п.2 ст.171 и п.1. ст.172 Налогового кодекса РФ при наличии соответствующих первичных документов и счетов - фактур вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им по принятым на учет работам, предназначенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Для целей налогообложения прибыли расходы на оплату сторонним организациям стоимости выполненных работ (предоставленных услуг) признаются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп.3 п.1 ст.264 НК РФ), датой признания которых является дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов (пп.3 п.7 ст.272 НК РФ).

В соответствии с п.1 ст.318 НК РФ расходы на оплату сторонним организациям выполненных работ по предпродажной подготовке товаров у организаций, оказывающих посреднические услуги (в том числе в сфере торговли), являются косвенными расходами. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода (п.2 ст.318 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |                         |      |      |       |передачи товаров|
   |                         |      |      |       |    товаров     |
   |Принята на комиссию      |      |      |       |  на комиссию,  |
   |радиоаппаратура <*>      |  004 |      |120 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено перечисление    |      |      |       |                |
   |предоплаты фирме за      |      |      |       |    Договор,    |
   |проверку технических     |      |      |       |Выписка банка по|
   |характеристик товаров    |  60  |  51  |  6 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Включена в состав        |      |      |       |     сдачи      |
   |расходов на продажу      |      |      |       |  выполненных   |
   |стоимость работ фирмы    |  44  |  60  |  5 000|     работ      |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен НДС по работам   |      |      |       |                |
   |фирмы                    |  19  |  60  |  1 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету "входной"|      |      |       |                |
   |НДС, предъявленный фирмой|  68  |  19  |  1 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                          В конце месяца                        |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Расходы на продажу       |      |      |       |                |
   |списаны в себестоимость  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |продаж <**>              | 90—2 |  44  |  5 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Согласно п.п.3, 11 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов - фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, счета - фактуры по товарам, полученным от комитента, комиссионер должен хранить в журнале учета полученных счетов - фактур без регистрации их в книге покупок. <**> Без учета прочих расходов на продажу. Е.Л.Веденина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 14.10.2002 ————