Автотранспортная организация в июле 2002 г. приобрела легковой автомобиль стоимостью 480 000 руб., в том числе НДС 80 000 руб. В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1), данный автомобиль относится к пятой амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно). Для целей бухгалтерского учета амортизация по автомобилям начисляется способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ), предполагаемый пробег автомобиля в соответствии с его техническими характеристиками составляет 500 000 км. За июль - август пробег автомобиля составил 4000 км, за сентябрь - 3000 км. Для целей налогового учета срок полезного использования автомобиля установлен в 7 лет и 1 месяц (85 месяцев), амортизация начисляется нелинейным способом. Доходы и расходы для целей исчисления налога на прибыль определяются по методу начисления. Как отразить указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете?

Приобретенный автомобиль принимается к учету в качестве объекта основных средств по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат на его приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации) (п.п.4, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

Затраты по приобретению объектов основных средств учитываются согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Сумма НДС, предъявленная поставщиком автомобиля, учитывается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств", в корреспонденции с кредитом счета 60.

Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств", в дебет счета 01 "Основные средства".

В соответствии с п.п.17, 18 ПБУ 6/01 начисление амортизации объектов основных средств может производиться в том числе способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). При этом установлено, что применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств (п.19 ПБУ 6/01).

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств согласно п.21 ПБУ 6/01 начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете (п.25 ПБУ 6/01). Согласно Инструкции по применению Плана счетов начисленная сумма амортизации отражается по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции в рассматриваемом случае с дебетом счета 20 "Основное производство".

В данном случае сумма начисленной амортизации в бухгалтерском учете в августе составит 3200 руб. (400 000 руб. / 500 000 км х х 4000 км), а в сентябре - 2400 руб.(400 000 руб. / 500 000 км х х 3000 км).

В целях налогообложения прибыли приобретенный автомобиль относится к основным средствам, т.е. амортизируемому имуществу, первоначальная стоимость которого определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, пригодного для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Налоговым кодексом РФ (п.1 ст.256, п.1 ст.257 НК РФ). То есть в данном случае первоначальная стоимость автомобиля в налоговом учете соответствует его стоимости, отраженной в бухгалтерском учете.

В соответствии с п.1 ст.258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроком его полезного использования. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст.258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

В данном случае в соответствии с Классификацией автомобиль (код ОКОФ 15 3410130) относится к пятой амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно), следовательно, для целей налогообложения прибыли срок полезного использования автомобиля должен быть установлен организацией в вышеуказанных пределах, в связи с чем организация установила срок полезного использования по автомобилю 7 лет и 1 месяц (85 месяцев).

При применении в налоговом учете нелинейного метода амортизации автомобиля ежемесячная норма амортизации по нему определяется в соответствии с п.5 ст.259 НК РФ как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Норма амортизации при нелинейном методе определяется по формуле: K = (2 / n) x 100%, где К - норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества; n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах. Кроме того, согласно п.9 ст.259 НК РФ по легковым автомобилям, имеющим первоначальную стоимость более 300 000 руб., основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5.

Начисление амортизации начинается с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию автомобиля (п.2 ст.259 НК РФ).

Таким образом, ежемесячная норма амортизации для целей налогообложения прибыли по данному автомобилю составит 1,1765% (2 / 85 х 100% х 0,5). Соответственно сумма начисленной амортизации в августе составит 4706 руб. (1,1765% х 400 000 руб.), в сентябре - 4651 руб. (1,1765% х (400 000 руб. - 4706 руб.)) и т.д.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                          В июле 2002 г.                        |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |Отражены вложения в      |      |      |       |    документы   |
   |приобретение автомобиля  | 08—4 |  60  |400 000|    поставщика  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС по    |      |      |       |                |
   |приобретенному           |      |      |       |                |
   |автомобилю               | 19—1 |  60  | 80 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Приобретенный автомобиль |      |      |       |                |
   |принят к учету в состав  |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |основных средств         |      |      |       |    передачи    |
   |организации              |  01  | 08—4 |400 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Погашена задолженность   |      |      |       |                |
   |перед продавцом          |      |      |       |Выписка банка по|
   |автомобиля               |  60  |  51  |480 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету НДС по   |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |оплаченному автомобилю   |      |      |       |Выписка банка по|
   |<*>                      |  68  | 19—1 | 80 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         В августе 2002 г.                      |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Путевой лист  |
   |Начислена амортизация по |      |      |       |    легкового   |
   |приобретенному автомобилю|      |      |       |   автомобиля,  |
   |(400 000 / 500 000 х     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х 4000)                  |  20  |  02  |  3 200| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         В сентябре 2002 г.                     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Путевой лист  |
   |Начислена амортизация по |      |      |       |    легкового   |
   |приобретенному автомобилю|      |      |       |   автомобиля,  |
   |(400 000 / 500 000 х     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х 3000)                  |  20  |  02  |  2 400| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Сумма НДС, фактически уплаченная организацией продавцу автомобиля, принимается к вычету после принятия данного автомобиля в состав основных средств на основании п.2 ст.171 НК РФ, при выполнении условий п.1 ст.172 НК РФ. Ю.С.Орлова Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 11.10.2002 ————