По состоянию на 01.01.2002 на балансе организации в составе нематериальных активов числится исключительное право на товарный знак, приобретенное в феврале 2001 г. на основании договора об уступке товарного знака за 11 520 руб., включая НДС 1920 руб. Оплата продавцу произведена в том же месяце. Согласно учетной политике амортизация по нематериальным активам начисляется линейным способом и учитывается на отдельном счете. Оставшийся срок действия регистрации приобретенного товарного знака по состоянию на февраль 2001 г. составлял 4 года. С 01.01.2002 при исчислении налога на прибыль организация определяет доходы и расходы кассовым методом. Как отражается в 2002 г. в бухгалтерском и налоговом учете организации амортизация по данному нематериальному активу?

Согласно п.4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н, исключительное право владельца на товарный знак учитывается в составе нематериальных активов (НМА).

В соответствии с п.6 ПБУ 14/2000 НМА принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая при приобретении НМА за плату определяется как сумма фактических расходов организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

Таким образом, на основании Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, приобретенное организацией в 2001 г. исключительное право на товарный знак отражено в бухгалтерском учете на счете 04 "Нематериальные активы" по первоначальной стоимости 9600 руб. (11 520 руб. - 1920 руб.).

В соответствии с п.п.14, 18, 19 ПБУ 14/2000 стоимость НМА погашается посредством амортизации, начисление которой начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта НМА к бухгалтерскому учету, и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания его с бухгалтерского учета.

В рассматриваемой ситуации амортизация по НМА начисляется организацией линейным способом и отражается в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.

В целях бухгалтерского учета исходя из требований п.п.16, 17 ПБУ 14/2000 как в 2001 г., так и в последующие годы ежемесячная сумма амортизационных отчислений по объекту НМА в данном случае составляет 200 руб. (9600 руб. / 4 года / 12 мес.). Следовательно, накопленная до 01.01.2002 (с марта по декабрь 2001 г.) сумма амортизации составляет 2000 руб. и отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 05 "Амортизация нематериальных активов".

Что касается налогового учета в 2002 г., то на основании пп.4 п.3 ст.257 Налогового кодекса РФ исключительное право на товарный знак относится к НМА. Вместе с тем для признания имущества или объекта интеллектуальной собственности амортизируемым необходимо одновременное выполнение двух условий: срок полезного использования этого имущества (объекта) превышает 12 месяцев и его первоначальная стоимость превышает 10 000 руб. (п.1 ст.256 НК РФ).

Поскольку в данном случае, как сказано выше, первоначальная стоимость исключительного права на товарный знак меньше установленной Налоговым кодексом РФ предельной величины, то в целях налогового учета указанное право не признается НМА.

В связи с этим, руководствуясь п.9 ст.10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", организация, переходящая с 01.01.2002 на определение доходов и расходов по кассовому методу, при исчислении налоговой базы "переходного периода" обязана включить в состав расходов, уменьшающих доходы, сумму недоначисленной амортизации по исключительному праву на товарный знак, фактически оплаченному продавцу, поскольку в соответствии с гл.25 НК РФ оно в рассматриваемой ситуации не учитывается в целях налогообложения прибыли в качестве НМА. В данном случае сумма недоначисленной амортизации составляет 7600 руб. (9600 руб. - 2000 руб.) <*>.

Таким образом, в 2002 г. и в последующие годы в налоговом учете организации (в отличие от бухгалтерского учета) амортизация по рассматриваемому объекту НМА не начисляется.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |             Бухгалтерские записи в феврале 2001 г.             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражены вложения        |      |      |       |  Зарегистриро— |
   |организации в            |      |      |       |     ванный     |
   |приобретение товарного   |      |      |       |   договор об   |
   |знака                    |  08  |  60  |  9 600|уступке патента |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |подлежащая уплате        |      |      |       |                |
   |продавцу товарного знака |  19  |  60  |  1 920|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       | Карточка учета |
   |                         |      |      |       | нематериальных |
   |Принят к учету объект НМА|  04  |  08  |  9 600|     активов    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата       |      |      |       |Выписка банка по|
   |продавцу товарного знака |  60  |  51  | 11 520|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |Выписка банка по|
   |                         |      |      |       |   расчетному   |
   |                         |      |      |       |     счету,     |
   |                         |      |      |       | Карточка учета |
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       | нематериальных |
   |НДС, уплаченная          |      |      |       |     активов,   |
   |продавцу товарного знака |  68  |  19  |  1 920|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |             Ежемесячно, начиная с марта 2001 г.,               |
   |         в течение срока использования товарного знака          |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |  20  |      |       |                |
   |Отражены амортизационные | (44  |      |       |  Бухгалтерская |
   |отчисления по НМА        |и др.)|  05  |    200| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> В соответствии с п.6 ст.10 вышеназванного Федерального закона N 110-ФЗ если при определении налоговой базы "переходного периода" получен убыток, налоговая база признается равной нулю, а полученный убыток не учитывается в целях налогообложения прибыли. В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 08.10.2002 ————