Организация осуществляет оптовую торговлю лекарственными средствами, облагаемыми НДС по налоговой ставке как 20%, так и 10%. В III квартале организация провела рекламную кампанию <1> данных лекарственных средств путем размещения рекламы в журнале. Для этого организация воспользовалась услугами рекламного агентства, стоимость услуг которого составила 45 000 руб. (включая НДС 7500 руб.).

Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли определяются методом начисления. Отчетными периодами по налогу на прибыль организаций признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

В соответствии с п.п.5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы на рекламу в качестве коммерческих расходов формируют расходы по обычным видам деятельности. Согласно п.18 ПБУ 10/99 расходы по обычным видам деятельности признаются в том отчетном периоде, в котором имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) при выполнении условий, перечисленных в п.16 ПБУ 10/99.

Расходы на рекламу принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, определяемых исходя из цены и условий, установленных договором между организацией и рекламным агентством (п.6 ПБУ 10/99).

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, в организациях, осуществляющих торговую деятельность, расходы на рекламу отражаются по дебету счета 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции в рассматриваемом случае с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Напомним, что согласно п.1 ст.153 Налогового кодекса РФ при применении организацией при реализации товаров различных налоговых ставок налоговая база по НДС определяется отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам.

Поскольку в рассматриваемом случае организация реализует товары, облагаемые НДС по разным налоговым ставкам, она должна вести раздельный учет продаж этих товаров по субсчетам 90-1 "Выручка" и 90-3 "Налог на добавленную стоимость" счета 90 "Продажи" <2>.

Что касается учета расходов на продажу (издержек обращения) при реализации товаров, облагаемых НДС по разным налоговым ставкам, то НК РФ не обязывает вести их раздельно.

Таким образом, расходы, произведенные организацией на рекламу лекарственных средств, облагаемых НДС по налоговой ставке как 20%, так и 10%, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 44 "Расходы на продажу", без раздельного их учета.

Сумма НДС по расходам на рекламу в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов отражается в бухгалтерском учете организации по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Уплаченную сумму НДС организация имеет право принять к вычету при наличии счета - фактуры и документов, подтверждающих фактическую оплату рекламному агентству (пп.1 п.2 ст.171 и п.1 ст.172 НК РФ).

Принятая к вычету сумма НДС согласно Инструкции по применению Плана счетов отражается в бухгалтерском учете организации по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

В соответствии с пп."з" п.1 ст.21 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" организации, рекламирующие свою продукцию, обязаны уплачивать налог на рекламу по ставке, не превышающей 5% стоимости услуг по рекламе. Расходы по уплате налога на рекламу относятся на финансовый результат деятельности организации (п.5 ст.21 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"). На основании п.76 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, сумма налога на рекламу, причитающаяся к уплате в бюджет, учитывается в составе прочих операционных расходов.

В бухгалтерском учете начисленная сумма налога на рекламу согласно Инструкции по применению Плана счетов отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражены расходы на      |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |рекламу                  |      |      |       |сдачи оказанных |
   |(45 000 — 7500) <3>      |  44  |  60  | 37 500|     услуг      |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС  по   |      |      |       |                |
   |расходам на рекламу      |  19  |  60  |  7 500|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Оплачено рекламному      |      |      |       |                |
   |агентству за оказанные   |      |      |       |Выписка банка по|
   |рекламные услуги         |  60  |  51  | 45 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |Выписка банка по|
   |НДС по расходам на       |      |      |       |   расчетному   |
   |рекламу, предъявленная   |      |      |       |     счету,     |
   |рекламным агентством     |  68  |  19  |  7 500|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог на рекламу|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(37 500 х 5%) <4>        | 91—2 |  68  |  1 875| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<1> Требования к рекламе лекарственных средств в средствах массовой информации установлены ст.44 Федерального закона от 22.06.1998 N 86-ФЗ "О лекарственных средствах". <2> Для целей налогового учета в отличии от бухгалтерского учета в соответствии с гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ организация при реализации товаров, облагаемых НДС по разным налоговым ставкам, не ведет раздельного учета доходов (выручки) от реализации таких товаров. <3> Для целей налогообложения прибыли расходы на рекламу приобретенных и (или) реализуемых товаров через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) согласно пп.28 п.1, п.4 ст.264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. При признании расходов методом начисления расходы на рекламу признаются на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или на дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов (пп.3 п.7 ст.272 НК РФ). Согласно ст.320 НК РФ расходы на рекламу включаются организацией в расходы на реализацию (издержки обращения) без ограничения и признаются косвенными расходами, уменьшающими доходы от реализации товаров текущего месяца. <4> Для целей налогообложения прибыли начисленная сумма налога на рекламу относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп.1 п.1 ст.264 НК РФ). При признании расходов методом начисления датой осуществления расходов в виде сумм налогов признается дата начисления налогов (пп.1 п.7 ст.272 НК РФ). В соответствии со ст.320 НК РФ налог на рекламу признается косвенным расходом, уменьшающим доходы от реализации товаров текущего месяца. Н.А.Якимкина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 27.09.2002 ————