Торговая организация, имеющая в своем составе филиал, выделенный на отдельный баланс и имеющий расчетный счет, в июле 2002 г. реализовала товар на общую сумму 1 200 000 руб. (в том числе НДС 200 000 руб.), из которой сумма выручки, полученная от реализации товара самостоятельно головной организацией, составила 720 000 руб., в том числе НДС 120 000 руб., а сумма выручки, полученная от реализации товара через филиал, составила 480 000 руб. (в том числе НДС 80 000 руб.). Покупная стоимость самостоятельно реализованного головной организацией товара составила 450 000 руб. Для целей исчисления налога на добавленную стоимость моментом определения налоговой базы является день отгрузки продукции. Налог на пользователей автодорог исчисляется по мере отгрузки. Доходы и расходы в целях исчисления налога на прибыль определяются по начислению. Как отразить в учете головной организации начисление и уплату НДС по реализованным товарам, в том числе реализованным через филиал?

Согласно п.п.5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, выручка от продажи товара относится к доходам от обычных видов деятельности и принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, в бухгалтерском учете головной организации признание выручки от реализации товаров, произведенной головной организацией, отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Одновременно себестоимость проданного товара списывается с кредита счета 41 "Товары" в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

Реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации является объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость (п.1 ст.146 Налогового кодекса РФ). Налоговая база определяется в данном случае на основании п.1 ст.154 НК РФ как стоимость реализуемых товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, без включения в них НДС.

В бухгалтерском учете головной организации сумма НДС, причитающаяся к получению от покупателя, согласно Плану счетов отражается по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции в данном случае с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Согласно ст.143 НК РФ плательщиком НДС является организация, при этом филиал является составной частью организации (п.2 ст.55 Гражданского кодекса РФ).

Данные бухгалтерской отчетности организации должны включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений, включая выделенные на отдельные балансы (п.3 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н).

Порядок проведения расчетов с филиалом и документальное оформление проведения расчетов является элементом учетной политики. В частности, учетной политикой может быть предусмотрен порядок передачи филиалом головной организации суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет. В этом случае в учете филиала сумма НДС, начисленная с реализации товаров, будет отражаться по дебету счета 90, субсчет 90-3, в корреспонденции с кредитом счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсчет 79-2 "Расчеты по текущим операциям". Соответственно в учете головной организации сумма НДС, исчисленная филиалом с проведенной в отчетном периоде реализации, может отражаться по дебету счета 79, субсчет 79-2, в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Порядок составления счетов - фактур при реализации товаров через обособленные подразделения приведен в п.5 Письма МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 "О применении счетов - фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость". Согласно данному порядку в случае, если организация реализует товары через обособленные структурные подразделения, счета - фактуры на отгруженные товары выставляются покупателям обособленными структурными подразделениями; нумерация счетов - фактур производится в порядке возрастания номеров в целом по организации. Возможно как резервирование номеров по мере их выборки, так и присвоение составных номеров с индексом обособленного подразделения; журналы учета полученных и выставленных счетов - фактур, книг покупок и книг продаж ведутся структурными подразделениями в виде разделов единых журналов учета, единых книг покупок и продаж организации. За отчетный налоговый период указанные разделы книг покупок и продаж представляются обособленными подразделениями для оформления единых книг покупок и продаж налогоплательщика и составления деклараций по налогу на добавленную стоимость. Порядок оформления счетов - фактур, книг покупок и продаж должен быть отражен в учетной политике организации для целей налогообложения.

Что касается порядка уплаты НДС в бюджет, то в соответствии с требованиями ст.175 НК РФ, действовавшей до 1 июля 2002 г., для организаций, имеющих обособленные подразделения, был установлен особый порядок уплаты налога на добавленную стоимость, согласно которому организация уплачивала НДС по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого из обособленных подразделений.

Порядок исчисления и уплаты НДС с 1 июля 2002 г. разъяснен п.81 Приказа МНС России от 17.09.2002 N ВГ-3-03/491 "О внесении изменений и дополнений в Приказ МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447", внесшим изменение в п.49 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447. Согласно данным изменениям, организации, уплачивавшие налог в соответствии со ст.175 Кодекса по месту нахождения обособленных подразделений, начиная с оборотов за июль 2002 г., уплачивают налог по месту постановки на учет организации без распределения его по обособленным подразделениям. По организациям, уплачивавшим налог по месту нахождения обособленных подразделений, налоговые органы после принятия отчетности за июнь 2002 г. должны произвести закрытие лицевых счетов и передачу сальдо расчетов с бюджетом в территориальный налоговый орган по месту учета организации (юридического лица).

В данном случае организация от суммы разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате торговой деятельности, обязана исчислить по налоговой ставке 1% и уплатить налог на пользователей автодорог (п.2 ст.5 Закона РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации"). При этом плательщиком налога является как организация, так и филиал, выделенный на отдельный баланс и имеющий счет в банке (п.40 Инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды").

Таким образом, начисление налога на пользователей автодорог по реализации товара, осуществленной головной организацией, в бухгалтерском учете отражается по кредиту счета 68 в корреспонденции с дебетом счета 44 "Расходы на продажу". Сумма налога на пользователей автодорог, подлежащая уплате с реализации товара, осуществленной филиалом, в бухгалтерском учете головной организации может не отражаться отдельными записями.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признана выручка         |      |      |       |    Товарная    |
   |от продажи товара        |  62  | 90—1 |720 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана покупная         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |стоимость товара         | 90—2 |  41  |450 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог на        |      |      |       |                |
   |добавленную стоимость с  |      |      |       |                |
   |реализации товара        |      |      |       |                |
   |головной организацией    | 90—3 |  68  |120 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог на        |      |      |       |                |
   |пользователей автодорог  |      |      |       |                |
   |(720 000 — 120 000 —     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 450 000) х 1%)         |  44  |  68  |  1 500| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списан налог на          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |пользователей автодорог  | 90—2 |  44  |  1 500|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислена сумма НДС      |      |      |       |                |
   |с реализации товара      |      |      |       |     Авизо,     |
   |филиалом                 | 79—2 |  68  | 80 000| Счета—фактуры  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена уплата НДС в    |      |      |       |                |
   |бюджет (120 000 +        |      |      |       |Выписка банка по|
   |+ 80 000)                |  68  |  51  |200 000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 20.09.2002 ————