Филиал производственной организации, выделенный на отдельный баланс и имеющий свой расчетный счет, в июле 2002 г. реализовал продукцию организации за 960 000 руб., в том числе НДС 160 000 руб. Себестоимость реализованной продукции составила 650 000 руб. Согласно учетной политике организации доходы и расходы в целях исчисления налога на прибыль определяются методом начисления. Для целей исчисления налога на добавленную стоимость моментом определения налоговой базы является день оплаты отгруженной продукции. Налог на пользователей автодорог исчисляется по мере поступления денежных средств.

Согласно п.п.5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, выручка от продажи продукции относится к доходам от обычных видов деятельности и принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, в бухгалтерском учете филиала признание выручки отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Одновременно себестоимость проданной продукции списывается с кредита счета 43 "Готовая продукция" в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

Реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации является объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость (п.1 ст.146 Налогового кодекса РФ). Налоговая база определяется в данном случае на основании п.1 ст.154 НК РФ как стоимость реализуемых товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, без включения в них НДС. Моментом определения налоговой базы по НДС для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, является день оплаты отгруженной продукции (пп.2 п.1 ст.167 НК РФ). При этом согласно пп.1 п.2 ст.167 НК РФ оплатой продукции, в частности, признается поступление денежных средств на счета налогоплательщика. В бухгалтерском учете филиала суммы НДС, причитающиеся к получению от покупателя, согласно Плану счетов отражаются по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции в данном случае с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", например субсчет 76-5-1 "Расчеты по НДС в части реализованной, но не оплаченной продукции".

Согласно ст.143 НК РФ плательщиком НДС является организация, при этом филиал является составной частью организации (п.2 ст.55 Гражданского кодекса РФ).

В соответствии с требованиями ст.175 НК РФ, действовавшей до 1 июля 2002 г., для организаций, имеющих обособленные подразделения, был установлен особый порядок уплаты налога на добавленную стоимость, согласно которому организация уплачивала НДС по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого из обособленных подразделений. С 1 июля 2002 г. вся сумма НДС, исчисленная в целом по организации, уплачивается организацией по месту ее нахождения. Таким образом, в учете филиала не отражается задолженность перед бюджетом по уплате НДС. При наступлении момента определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость (поступление денежных средств от покупателя за реализованную продукцию) в учете филиала может отражаться передача головной организации суммы НДС, полученной от покупателя и подлежащей уплате в бюджет, что отражается бухгалтерской записью по дебету счета 76, субсчет 76-5-1, в корреспонденции с кредитом счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсчет 79-2 "Расчеты по текущим операциям". Порядок проведения расчетов с филиалом и документальное оформление проведения расчетов являются элементами учетной политики организации.

При признании в учете выручки от продажи продукции организация также обязана исчислить налог на пользователей автодорог на основании п.п.25, 44 Инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды". Ставка налога установлена в размере 1% от суммы выручки, полученной от реализации продукции, за минусом НДС (п.п.35, 36 названной Инструкции).

В бухгалтерском учете организация, определяющая выручку в целях налогообложения "по оплате", начисление налога, по нашему мнению, может отразить с использованием счета 76, субсчет 76-5-2 "Расчеты по налогу на пользователей автодорог в части реализованной, но не оплаченной продукции".

В соответствии с п.1 ст.5 Закона РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" филиалы являются плательщиками налога на пользователей автодорог наравне с организациями. Вместе с тем согласно ст.19 НК РФ налогоплательщиками признаются только организации, создавшие эти подразделения. При этом филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений в порядке, предусмотренном НК РФ. Пунктом 40 Инструкции МНС России "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" разъяснено, что по деятельности обособленного подразделения юридического лица, если по этому подразделению составляется баланс и это подразделение имеет счет в банке, налог уплачивается по месту нахождения этого подразделения.

Исходя из изложенного при поступлении оплаты от покупателей в учете филиала производится запись по дебету счета 76, субсчет 76-5-2, в корреспонденции с кредитом счета 68.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Накладная   |
   |Признана выручка         |      |      |       |    на отпуск   |
   |от продажи продукции     |  62  | 90—1 |960 000|    продукции   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана себестоимость    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |проданной продукции      | 90—2 |  43  |650 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |подлежащая получению от  |      |      |       |                |
   |покупателя               | 90—3 |76—5—1| 160000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма налога на |      |      |       |                |
   |пользователей автодорог  |      |      |       |                |
   |((960 000 — 160 000) х   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х 1%)                    |  26  |76—5—2|  8 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списан налог на          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |пользователей автодорог  | 90—2 |  26  |  8 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получена оплата за       |      |      |       |Выписка банка по|
   |проданную продукцию      |  51  |  62  |960 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма НДС, подлежащая    |      |      |       |                |
   |уплате в бюджет, передана|      |      |       |      Авизо,    |
   |головной организации     |76—5—1| 79—2 |160 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена задолженность   |      |      |       |                |
   |по уплате налога на      |      |      |       |                |
   |пользователей автодорог  |      |      |       |                |
   |((960 000 — 160 000) х   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х 1%)                    |76—5—2|  68  |  8 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Заключительными записями |      |      |       |                |
   |месяца отражен           |      |      |       |                |
   |финансовый результат от  |      |      |       |                |
   |продаж за июль (960 000 —|      |      |       |                |
   |— 160 000 — 650 000 —    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 8000)                  | 90—9 |  99  |142 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 19.09.2002 ————