Организация направляет своего работника в командировку в Испанию сроком на 7 дней. Командировка связана с деятельностью обслуживающего производства организации (учебно - курсовой комбинат, находящийся на балансе организации). Перед отъездом из кассы организации на командировочные расходы работнику было выдано 1500 евро и 100 руб. Кроме того, организацией были выданы авиабилеты, оплаченные ранее с расчетного счета организации, стоимость которых составляет 9000 руб.

По возвращении работником был представлен авансовый отчет с приложенными документами, подтверждающими произведенные в командировке расходы, в частности счет гостиницы за проживание в сумме 1320 евро (220 евро x 6 дн.) и авиабилеты. По распоряжению руководителя суточные выплачиваются в размерах и порядке, предусмотренном действующим законодательством. Курс евро, установленный ЦБ РФ на дату выдачи работнику наличных средств из кассы организации, составляет - 31,5074 руб. за 1 евро, на дату утверждения авансового отчета - 30,8517 руб. за 1 евро. Курс доллара США, установленный ЦБ РФ на дату утверждения авансового отчета, - 31,6693 руб. за 1 долл. США. Погашение задолженности перед командированным лицом по перерасходу аванса, выданного на командировочные расходы, производится в рублях.

Выдача иностранной валюты для оплаты командировочных расходов, а также выдача наличных рублевых средств под отчет на расходы, связанные со служебными командировками, регламентированы соответственно Положением о порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов (утв. ЦБ РФ 25.06.1997 N 62), а также Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации (утв. Решением Совета директоров Центрального банка РФ 22.09.1993 N 40).

В соответствии со ст.ст.167, 168 Трудового кодекса РФ при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой, в том числе расходов по проезду, расходов по найму жилого помещения, суточных и иных расходов, произведенных работником с разрешения или ведома работодателя. Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета.

Порядок выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории иностранных государств в настоящее время регулируется Постановлением Правительства РФ от 01.12.1993 N 1261 "О размере и порядке выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории иностранных государств". Размеры выплаты суточных с 1 января 2002 г. установлены в Приложении 1 к Приказу Минфина России от 12.11.2001 N 92н "О размерах выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории зарубежных стран". Согласно данному Приложению при командировках в Испанию нормы суточных установлены в размере 57 долл. США за каждый день нахождения в командировке. При этом со дня пересечения государственной границы при выезде из Российской Федерации суточные выплачиваются по норме, установленной для выплаты в стране, в которую работник направляется, а со дня пересечения государственной границы при въезде в Российскую Федерацию - по норме, установленной при командировках в пределах Российской Федерации (Письмо Минтруда России и Минфина России от 17.05.1996 N 1037-ИХ "О порядке выплаты суточных работникам, направляемым в краткосрочные командировки за границу"). Нормы командировочных расходов, действующие в настоящее время на территории РФ, установлены Приказом Минфина России от 06.07.2001 N 49н "Об изменении норм возмещения командировочных расходов на территории Российской Федерации", согласно которому норма оплаты суточных составляет 100 руб. за каждый день нахождения в командировке.

Суточные, выплачиваемые работодателем командированному работнику в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, расходы по найму жилого помещения не подлежат обложению единым социальным налогом на основании пп.2 п.1 ст.238 Налогового кодекса РФ и налогом на доходы физических лиц на основании п.3 ст.217 НК РФ.

Информация о расчетах с работниками организации по суммам, выданным им под отчет на служебные командировки, отражается согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) на счете 71 "Расчеты с подотчетными лицами". На выданные под отчет суммы счет 71 дебетуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств (в данном случае со счетом 50 "Касса"). При проведении организацией кассовых операций с иностранной валютой к счету 50 "Касса" может открываться отдельный субсчет для обособленного учета движения каждой наличной иностранной валюты (например субсчет 50-4 "Касса в валюте"). Выдача командированному лицу денежных средств в рублях отражается по кредиту счета 50, субсчет 50-1 "Касса организации". В данном случае организация, кроме денежных средств, выдает подотчетному лицу авиабилеты, оплаченные ранее с расчетного счета. Согласно Инструкции по применению Плана счетов оплаченные авиабилеты учитываются по дебету счета 50, субсчет 50-3 "Денежные документы". Таким образом, выдача авиабилетов командированному лицу отражается по дебету счета 71 в корреспонденции с кредитом счета 50, субсчет 50-3. На израсходованные подотчетными лицами суммы счет 71 кредитуется в корреспонденции со счетами, на которых учитываются затраты, в зависимости от характера произведенных расходов.

В рассматриваемой ситуации командировка связана с деятельностью обслуживающего производства организации (учебно - курсового комбината, состоящего на балансе организации). Согласно Плану счетов затраты состоящих на балансе организации обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, явившихся целью создания данной организации, в том числе учреждений оздоровительного и культурно - просветительного назначения, учитываются на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". Следовательно, произведенные командировочным лицом расходы отражаются по кредиту счета 71 в корреспонденции с дебетом счета 29.

В целях исчисления налога на прибыль расходы на командировки учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией на основании пп.12 п.1 ст.264 НК РФ. При этом суточные, выплачиваемые командированному лицу, учитываются в пределах норм, установленных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных и полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией". Согласно названному Постановлению при командировках в Испанию нормы суточных установлены в размере 57 долл. США за каждый день нахождения в командировке, за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации суточные выплачиваются в размере 100 руб., то есть аналогичны нормам, предусмотренным Приказами Минфина России от 12.11.2001 N 92н и от 06.07.2001 N 49н.

Следует обратить внимание на то, что налоговая база по налогу на прибыль по деятельности обслуживающих производств и хозяйств, в том числе деятельности учебно - курсовых комбинатов, определяется отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности в соответствии с требованиями ст.275.1 НК РФ. Полученная прибыль (убыток) от реализации обслуживающих производств и хозяйств включается в расчет налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный (налоговый) период, который составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными гл.25 "Налог на прибыль организаций", исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года (ст.315 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата за    |      |      |       |Выписка банка по|
   |авиабилеты               |  76  |  51  |  9 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Журнал учета  |
   |                         |      |      |       | приема и выдачи|
   |Приняты к учету          |      |      |       |    денежных    |
   |приобретенные авиабилеты | 50—3 |  76  |  9 000|   документов   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Журнал учета  |
   |                         |      |      |       | приема и выдачи|
   |Командированному лицу    |      |      |       |    денежных    |
   |выданы авиабилеты        |  71  | 50—3 |  9 000|   документов   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выдана из кассы валюта   |      |      |       |                |
   |подотчетному лицу на     |      |      |       |                |
   |командировочные расходы  |      |      |       |    Расходный   |
   |(1500 х 31,5074) <*>     |  71  | 50—4 |47261,1| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выданы из кассы рубли    |      |      |       |                |
   |подотчетному лицу на     |      |      |       |    Расходный   |
   |командировочные расходы  |  71  | 50—1 |    100| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |            По возвращении работника из командировки,           |
   |              на дату утверждения авансового отчета             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена курсовая разница|      |      |       |                |
   |по расчетам с подотчетным|      |      |       |                |
   |лицом (1500 х (31,5074 — |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 30,8517)) <**>         | 91—2 |  71  |  983,5| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражены расходы по      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |оплате суточных          |      |      |       | справка—расчет,|
   |(6 х 57 х 31,6693) <*>   |  29  |  71  |10830,9| Авансовый отчет|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |Начислены суточные за    |      |      |       | справка—расчет,|
   |день возврата в РФ       |  29  |  71  |    100| Авансовый отчет|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражены расходы по      |      |      |       |                |
   |найму жилого помещения в |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |командировке             |      |      |       | справка—расчет,|
   |(1320 х 30,8517) <*>     |  29  |  71  |40724,2| Авансовый отчет|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |Списана стоимость        |      |      |       | справка—расчет,|
   |приобретенных авиабилетов|  29  |  71  |  9 000| Авансовый отчет|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено погашение       |      |      |       |                |
   |задолженности перед      |      |      |       |    Расходный   |
   |работником  <***>        |  71  | 50—1 | 5277,5| кассовый ордер |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации для этой иностранной валюты по отношению к рублю (п.п.4, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н). Пересчет средств в расчетах с юридическими и физическими лицами в рубли производится по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на дату составления бухгалтерской отчетности (п.7 ПБУ 3/2000). Даты совершения операций с иностранной валютой определяются в соответствии с Приложением к ПБУ 3/2000, согласно которому датой совершения кассовых операций с иностранной валютой является дата оприходования денежных средств в кассу или выдачи денежных средств из кассы. Датой погашения задолженности в иностранной валюте по суммам, выданным работникам организации под отчет на осуществление определенных расходов, является дата утверждения авансового отчета. <**> В связи с уменьшением курса евро в период между датой выдачи валюты под отчет и датой утверждения авансового отчета, представленного командированным работником, в бухгалтерском учете организации возникает отрицательная курсовая разница. В соответствии с п.13 ПБУ 3/2000 возникшая в бухгалтерском учете по операциям в иностранной валюте отрицательная курсовая разница отражается как внереализационный расход, который учитывается в соответствии с Планом счетов на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы". При исчислении налога на прибыль расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, учитываются в составе внереализационных расходов (пп.5 п.1 ст.265 НК РФ). <***> При наличии перерасхода у командируемого лица по авансу в наличной иностранной валюте на командировочные расходы сумма задолженности перед командируемым лицом может погашаться путем выдачи эквивалента суммы задолженности в рублях, исчисленной по курсу рубля к иностранным валютам, установленному Банком России на дату погашения задолженности (п.4.1 Положения о порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов). Н.В.Чаплыгина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 17.09.2002 ————