Организация розничной торговли в августе 2002 г. приобретает партию товара (1000 ед. по цене 240 руб., в том числе НДС 40 руб. за единицу). В соответствии с учетной политикой организации учет товаров ведется по продажным ценам, сумма торговой наценки на единицу товара составляет 241 руб., в том числе НДС 70 руб., налог с продаж 21 руб. В этом же месяце пять единиц товара использованы в качестве образцов при оформлении витрины. В ноябре 2002 г. выставленные в витрине товары были списаны с баланса организации в связи с полной потерей качества. Для целей налогообложения прибыли учет доходов и расходов ведется методом начисления.

Порядок бухгалтерского учета материально - производственных запасов (МПЗ), в том числе товаров, регламентирован Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденным Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н.

К бухгалтерскому учету МПЗ принимаются по фактической себестоимости, которой в случае приобретения за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (п.п.5, 6 ПБУ 5/01). В соответствии с п.13 ПБУ 5/01 организации, осуществляющей розничную торговлю, разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок).

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, оприходование товаров отражается по дебету счета 41 "Товары", субсчет 41-1 "Товары на складах", в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по стоимости их приобретения без учета НДС. При учете товаров по продажным ценам одновременно с этой записью делается запись по дебету счета 41, субсчет 41-1, и кредиту счета 42 "Торговая наценка" на разницу между стоимостью приобретения и стоимостью по продажным ценам (скидки, накидки).

Сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная поставщику, при приобретении товаров принимается к вычету на основании ст.ст.171, 172 Налогового кодекса РФ при наличии счета - фактуры, выставленного поставщиком, и документов, подтверждающих произведенную оплату.

Использование организацией товаров для оформления витрины является рекламой продаваемых товаров на основании ст.2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе".

Рекламные расходы являются для организации расходами по обычным видам деятельности (п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Расходы по обычным видам деятельности признаются в учете при наличии условий, предусмотренных п.16 ПБУ 10/99. В данном случае такие условия выполняются при списании товаров, потерявших свое качество во время экспонирования в витрине.

Таким образом, в момент выставления товара в витрине магазина в учете организации расходов не возникает. В бухгалтерском учете использование товаров для оформления витрины может быть отражено записью по субсчетам счета 41, например по кредиту субсчета 41-1 и дебету субсчета 41-5 "Товары, используемые для оформления витрины".

В результате использования товара для оформления витрины магазина товар в данном случае полностью утратил свое первоначальное качество, то есть был испорчен.

При выявлении фактов порчи имущества в соответствии с п.2 ст.12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" на предприятии проводится обязательная инвентаризация имущества, в ходе которой проверяется и документально подтверждается наличие, состояние и оценка имущества. Результаты инвентаризации оформляются первичными учетными документами, составленными по формам, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 и Постановлением Госкомстата России от 27.03.2000 N 26.

В соответствии с п.29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально - производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, и Планом счетов выявленные при инвентаризации суммы недостач и порчи запасов списываются со счетов учета запасов по их фактической себестоимости. В данном случае товары учитываются по продажным ценам, то есть с учетом торговой наценки, которая отражается на счете 42. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов суммы торговой наценки (скидок, накидок) по товарам, списанным вследствие естественной убыли, брака, порчи, недостачи и т.п., сторнируются по кредиту счета 42 "Торговая наценка" в корреспонденции с дебетом соответствующих счетов. Следовательно, в рассматриваемой ситуации в бухгалтерском учете организации списание испорченного товара отражается по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и кредиту счета 41, субсчет 41-5, с одновременным сторнированием наценки, установленной организацией по испорченным товарам, по кредиту счета 42 "Торговая наценка" в корреспонденции с дебетом счета 94.

Как указывалось выше, сумма выявленных потерь от порчи товара, использованного для оформления витрины, признается расходом на рекламу. Следовательно, в бухгалтерском учете частичное списание стоимости испорченного в результате экспонирования в витрине товара отражается по дебету счета 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции с кредитом счета 94.

В целях исчисления налога на прибыль рекламные расходы в виде расходов на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полном размере (пп.28 п.1 и п.4 ст.264 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Оприходованы поступившие |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |от поставщика товары     |      |      |       |    документы   |
   |(1000 х 200)             | 41—1 |  60  |200 000|   поставщика   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма наценки   |      |      |       |                |
   |на приобретенный товар   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(1000 х 241)             |  41  |  42  |241 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС по    |      |      |       |                |
   |приобретенным товарам,   |      |      |       |                |
   |предъявленная поставщиком|      |      |       |                |
   |(1000 х 40)              |  19  |  60  | 40 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата       |      |      |       |Выписка банка по|
   |поставщику               |  60  |  51  |240 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |НДС по приобретенным     |      |      |       |Выписка банка по|
   |товарам                  |  68  |  19  | 40 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Накладная на  |
   |Полученный товар         |      |      |       |   внутреннее   |
   |использован при          |      |      |       |  перемещение,  |
   |оформлении витрины       |      |      |       |   передачу     |
   |(5 х (200 + 241))        | 41—5 | 41—1 |  2 205| товаров, тары  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана стоимость товара,|      |      |       |  Сличительная  |
   |потерявшего свои         |      |      |       |   ведомость    |
   |первоначальные качества в|      |      |       |   результатов  |
   |результате экспонирования|      |      |       | инвентаризации |
   |в витрине                |  94  | 41—5 |  2 205|       ТМЦ      |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         СТОРНО          |      |      |       |                |
   |Торговая наценка,        |      |      |       |                |
   |приходящаяся на          |      |      |       |                |
   |испорченный товар        |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(5 х 241)                |  94  |  42  |  1 205| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Стоимость испорченного   |      |      |       |                |
   |товара отражена в составе|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |расходов на рекламу      |  44  |  94  |  1 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог на рекламу|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(1000 х 5%) <*>          | 91—2 |  68  |     50| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Согласно пп."з" п.1 и п.4 ст.21 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" определено, что юридические лица, рекламирующие свои товары, уплачивают налог на рекламу по ставке, не превышающей 5% стоимости услуг по рекламе, в порядке, установленном решениями районных и городских представительных органов власти. В соответствии с п.5 ст.21 вышеназванного Закона сумма налога относится на финансовые результаты деятельности организаций. В бухгалтерском учете суммы начисленного налога на рекламу согласно Плану счетов отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам". Для целей налогообложения прибыли начисленная сумма налога на рекламу на основании пп.1 п.1 ст.264 НК РФ относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, которые включаются в косвенные расходы (п.1 ст.318 НК РФ). Н.В.Чаплыгина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 13.09.2002 ————