В бухгалтерском учете учрежденного год назад ОАО числится задолженность учредителей по оплате стоимости размещенных при учреждении ОАО акций в сумме 150 000 руб. Номинал акций - 1000 руб., акции были размещены по номинальной стоимости. Акции, цена размещения которых соответствует неоплаченной сумме (150 акций), перешли к ОАО и были проданы другому учредителю по цене 1010 руб. за 1 акцию. Как отразить в учете указанные операции?

Деятельность акционерных обществ (АО) регулируется Федеральным законом от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах". Указанный Закон с соответствии с Гражданским кодексом РФ определяет порядок создания, реорганизации, ликвидации, правовое положение АО, права и обязанности их акционеров, а также обеспечивает защиту прав и интересов акционеров.

Статьей 34 Закона N 208-ФЗ установлено, что акции общества, распределенные при его учреждении, должны быть полностью оплачены в течение года с момента государственной регистрации общества, если меньший срок не предусмотрен договором о создании общества. Не менее 50% акций общества, распределенных при его учреждении, должно быть оплачено в течение трех месяцев с момента государственной регистрации общества.

Акция, принадлежащая учредителю общества, не предоставляет права голоса до момента ее полной оплаты, если иное не предусмотрено уставом общества.

В случае неполной оплаты акций в течение срока, установленного абз.1 п.1 ст.34 Закона N 208-ФЗ, право собственности на акции, цена размещения которых соответствует неоплаченной сумме (стоимости имущества, не переданного в оплату акций), переходит к обществу. Договором о создании общества может быть предусмотрено взыскание неустойки (штрафа, пени) за неисполнение обязанности по оплате акций.

Акции, право собственности на которые перешло к обществу, не предоставляют права голоса, не учитываются при подсчете голосов, по ним не начисляются дивиденды. Такие акции должны быть реализованы обществом по цене не ниже их номинальной стоимости не позднее одного года после их приобретения обществом, в противном случае общество обязано принять решение об уменьшении своего уставного капитала.

На основании Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, неоплаченные акции, право собственности на которые перешло к ОАО, отражаются по дебету счета 81 "Собственные акции (доли)" в корреспонденции с кредитом счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" по их номинальной стоимости.

Инструкция по применению Плана счетов не содержит указаний о порядке отражения в учете дальнейшей продажи находящихся у ОАО собственных акций. На наш взгляд, при продаже перешедших в собственность ОАО акций другому акционеру его задолженность за приобретенные у ОАО акции может отражаться по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы". Одновременно стоимость проданных собственных акций списывается со счета 81 "Собственные акции (доли)" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |        На дату истечения срока оплаты акций, размещенных       |
   |                        при учреждении ОАО                      |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Приняты к учету          |      |      |       |                |
   |перешедшие к ОАО         |      |      |       |     Выписка    |
   |собственные акции, цена  |      |      |       |   из реестра   |
   |размещения которых       |      |      |       |   акционеров,  |
   |соответствует            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |неоплаченной сумме <*>   |  81  | 75—1 |150 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          На дату продажи акций другому учредителю <**>         |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |                         |      |      |       | купли—продажи  |
   |                         |      |      |       |     акций,     |
   |Отражена задолженность   |      |      |       |     Выписка    |
   |учредителя за проданные  |      |      |       |   из реестра   |
   |акции ОАО (1010 х 150)   | 75—1 | 91—1 |151 500|   акционеров   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана стоимость        |      |      |       |                |
   |проданных акций          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(1000 х 150)             | 91—2 |  81  |150 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получены денежные        |      |      |       |                |
   |средства за проданные    |      |      |       |    Приходный   |
   |акции                    |  50  | 75—1 |151 500| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Заключительными оборотами|      |      |       |                |
   |месяца списано сальдо    |      |      |       |                |
   |прочих доходов и расходов|      |      |       |                |
   |(прибыль от продажи      |      |      |       |                |
   |собственных  акций,      |      |      |       |                |
   |без учета иных доходов и |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |расходов)                | 91—9 |  99  |  1 500| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов аналитический учет по счету 75 "Расчеты с учредителями" ведется по каждому учредителю (участнику). <**> Для целей налогообложения прибыли доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации, не учитываются при определении налоговой базы (пп.3 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ). На наш взгляд, доход от продажи акций, распределенных при учреждении ОАО и перешедших к ОАО в результате их неоплаты учредителями (в пределах номинальной стоимости продаваемых акций) по сути является суммой, полученной в оплату уставного капитала ОАО, следовательно, сумма номинальной стоимости проданных акций при определении налоговой базы учитываться не должна. Что касается суммы, полученной в оплату за акции сверх их номинальной стоимости, то, по нашему мнению, данная сумма доходом в виде превышения цены размещения акций над их номинальной стоимостью признаваться не может, поскольку указанный доход (эмиссионный доход) возникает только при первичном размещении акций и устанавливается решением о размещении. Следовательно, сумма разницы между продажной ценой и номинальной стоимостью акций, перешедших к ОАО в результате их неоплаты, должна учитываться при определении налоговой базы в составе внереализационных доходов на основании абз.1 ст.250 НК РФ. Ю.С.Орлова Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 10.09.2002 ————