На основании договора о предоставлении персонала аудиторская организация Б предоставила аудиторской организации А персонал на срок 1 месяц. Стоимость услуг по предоставлению персонала составляет 4200 долл. США (в том числе НДС 700 долл. США). Персонал предоставлен для использования в основной деятельности организации. Расчеты производятся в рублях по курсу ЦБ РФ на день оплаты. Оплата произведена после подписания акта о предоставлении персонала. Курс ЦБ РФ на дату подписания акта о предоставлении персонала составляет 31,5332 руб. за долл. США, на дату оплаты контрагенту 31,5035 руб. за долл.

Как отражаются данные операции в бухгалтерском и налоговом учете организации А, определяющей доходы и расходы для целей налогообложения прибыли по методу начисления?

Расходы на оплату услуг по предоставлению персонала для использования в основной деятельности являются для организации расходами по обычным видам деятельности на основании п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

Для обобщения информации о затратах производства, продукция (работы, услуги) которого явилась целью создания данной организации, Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 20 "Основное производство". Расходы организации на оплату услуг по предоставлению персонала отражаются по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Сумма НДС, предъявленная организацией, предоставившей персонал, согласно Инструкции по применению Плана счетов отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности (п.6 ПБУ 10/99). При этом величина оплаты определяется (уменьшается или увеличивается) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (п.6.6 ПБУ 10/99).

В данном случае в результате уменьшения курса доллара США на дату погашения кредиторской задолженности по оплате услуг в бухгалтерском учете организации возникает положительная суммовая разница. Следовательно, на дату погашения кредиторской задолженности организация должна скорректировать (уменьшить) сумму расходов на оплату на величину положительной суммовой разницы, а также произвести корректировку суммы НДС, учтенной ранее на счете 19.

Уплаченную организации, предоставившей персонал, сумму НДС организация на основании пп.1 п.2 ст.171 и п.1 ст.172 Налогового кодекса РФ имеет право принять к вычету при наличии счета - фактуры и документов, подтверждающих фактическую оплату по договору о предоставлении персонала.

Принятие к вычету суммы НДС отражается в бухгалтерском учете согласно Плану счетов по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          Бухгалтерские записи на дату подписания акта          |
   |                  о предоставлении персонала                    |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена стоимость       |      |      |       |                |
   |услуг по предоставлению  |      |      |       |                |
   |персонала                |      |      |       |      Акт о     |
   |((4200 — 700) x 31,5332) |      |      |       | предоставлении |
   |<*>                      |  20  |  60  |110 366|    персонала   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС       |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |по оказанным услугам     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(700 x 31,5332)          |  19  |  60  | 22 073| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |            Бухгалтерские записи на дату оплаты услуг           |
   |                   по предоставлению персонала                  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Произведена оплата услуг |      |      |       |                |
   |по предоставлению        |      |      |       |                |
   |персонала                |      |      |       |Выписка банка по|
   |(4200 x 31,5035)         |  60  |  51  |132 315|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         СТОРНО          |      |      |       |                |
   |Расходы на оплату услуг  |      |      |       |                |
   |по предоставлению        |      |      |       |                |
   |персонала на суммовую    |      |      |       |                |
   |разницу (3500 x          |      |      |       |                |
   |x (31,5332 — 31,5035))   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |<**>                     |  20  |  60  |    104| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         СТОРНО          |      |      |       |                |
   |Сумма НДС по услугам     |      |      |       |                |
   |на суммовую разницу      |      |      |       |                |
   |(700 x (31,5332 —        |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 31,5035))              |  19  |  60  |     21| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |                |
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |НДС по услугам           |      |      |       |Выписка банка по|
   |(22 073 — 21)            |  68  |  19  | 22 052|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Порядок учета доходов и расходов для целей налогообложения прибыли установлен гл.25 Налогового кодекса РФ. Согласно пп.19 п.1 ст.264 НК РФ в целях налогообложения прибыли расходы на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. При признании в целях налогообложения прибыли доходов и расходов по методу начисления расходы организации на оплату услуг сторонних организаций признаются на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или на дату предъявления организации документов, служащих основанием для произведения расчетов (пп.3 п.7 ст.272 НК РФ). <**> В соответствии с п.11.1 ст.250 НК РФ в целях налогообложения прибыли доходы в виде суммовой разницы, возникающей у организации, если сумма возникших обязательств, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату оприходования товаров (работ, услуг) не соответствует фактически уплаченной сумме в рублях, отражаются в составе внереализационных доходов, учитываемых при определении налоговой базы. Согласно пп.2 п.7 ст.271 НК РФ при применении организацией метода начисления у налогоплательщика - покупателя суммовые разницы признаются в налоговом учете - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги). А.Б.Калинин Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 23.08.2002 ————