На основании договора, заключенного организацией (торговой компанией) с кадровым агентством, последнее оказывает услуги по подбору персонала. Установленная договором стоимость услуг составляет 36 000 руб., включая НДС 6000 руб., и оплачивается на условиях 50%-й предоплаты. В соответствии с условиями договора кадровым агентством в течение месяца предоставлены 3 специалиста. За оказанные услуги организация произвела окончательную оплату. Однако до истечения установленного трудовым договором испытательного срока 1 работник уволился по собственному желанию в связи с зачислением его в образовательное учреждение. Согласно договору кадровое агентство возвращает организации 12 000 руб. (плата за подбор 1 специалиста). В целях налогообложения прибыли организация признает доходы и расходы по методу начисления.

Перечисление денежных средств кадровому агентству в порядке предварительной оплаты услуг по подбору персонала согласно п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, не признается расходом организации.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, учет расчетов с кадровым агентством ведется на счете 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками", на котором суммы выданных авансов и предоплат учитываются обособленно, например на отдельном субсчете 60-2 "Расчеты по авансам и предоплатам выданным".

Расходы, связанные с подбором персонала, являются для организации расходами по обычным видам деятельности, как управленческие расходы (п.п.5, 7 ПБУ 10/99). В бухгалтерском учете такие расходы признаются при выполнении условий, перечисленных в п.16 ПБУ 10/99, независимо от намерения получить выручку, операционные или иные доходы (п.17 ПБУ 10/99).

В рассматриваемой ситуации условия признания в бухгалтерском учете расходов, связанных с набором персонала, считаются выполненными после исполнения агентством своих обязанностей, что подтверждается актом приемки - сдачи оказанных услуг.

При признании управленческих расходов в бухгалтерском учете торговой компании производится запись по дебету счета 44 "Расходы на продажу" и кредиту счета 60, субсчет, например, 60-1 "Расчеты по оказанным услугам". При этом сумма НДС, предъявленная к оплате кадровым агентством, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60, субсчет 60-1.

Указанную сумму НДС организация праве принять к вычету при наличии счета - фактуры, выставленного агентством, и документов, подтверждающих оплату оказанных услуг (ст.171, 172 Налогового кодекса РФ).

В соответствии со ст.57 Трудового кодекса РФ в трудовом договоре могут предусматриваться условия об испытании. При этом срок испытания не может превышать трех месяцев (ст.70 ТК РФ).

Согласно п.3 ст.77 ТК РФ трудовой договор может быть расторгнут по инициативе работника. В случаях, когда заявление работника об увольнении по его инициативе (по собственному желанию) обусловлено невозможностью продолжения им работы (в частности, при зачислении в образовательное учреждение) работодатель обязан расторгнуть трудовой договор в срок, указанный в заявлении работника (ст.80 ТК РФ).

В рассматриваемой ситуации расходы организации по оплате услуг кадрового агентства, связанных с наймом на работу уволившегося работника, компенсируются агентством. На наш взгляд, в этом случае организации следует отразить в учете уменьшение признанных ею ранее управленческих расходов по оплате услуг кадрового агентства сторнировочными записями по дебету счетов 44 и 19 и кредиту счета 60, субсчет 60-1, а также восстановить к уплате в бюджет соответствующую сумму НДС записью по дебету счета 19 и кредиту счета 68.

Задолженность кадрового агентства по возврату организации платы за подбор 1 специалиста отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-2 "Расчеты по претензиям", и кредиту счета 60, субсчет 60-1. Поступление на расчетный счет организации возвращенной агентством суммы отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 76, субсчет 76-2.

В целях исчисления налога на прибыль расходы по набору работников, включая расходы на услуги специализированных организаций по подбору персонала, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп.8 п.1 ст.264 НК РФ). При методе начисления такие расходы признаются в налоговом учете на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или на дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов (пп.3 п.7 ст.272 НК РФ).

При возврате агентством денежных средств, на наш взгляд, в соответствующих регистрах налогового учета также отражается уменьшение суммы признанных ранее управленческих расходов.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислена предоплата   |      |      |       |                |
   |кадровому агентству      |      |      |       |Выписка банка по|
   |(36 000 х 50%)           | 60—2 |  51  | 18 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |        На дату исполнения агентством своих обязательств        |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражено признание       |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |торговой компанией       |      |      |       |      сдачи     |
   |управленческих расходов  |  44  | 60—1 | 30 000| оказанных услуг|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС,      |      |      |       |                |
   |предъявленная к уплате   |      |      |       |                |
   |кадровым агентством      |  19  | 60—1 |  6 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Зачтена предоплата,      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |перечисленная агентству  | 60—1 | 60—2 | 18 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |НДС, уплаченная агентству|      |      |       |     справка,   |
   |в составе предоплаты     |  68  |  19  |  3 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          На дату окончательной оплаты оказанных услуг          |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Произведена окончательная|      |      |       |Выписка банка по|
   |оплата оказанных услуг   | 60—1 |  51  | 18 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |Выписка банка по|
   |НДС, уплаченная агентству|  68  |  19  |  3 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                   На дату увольнения работника                 |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |         СТОРНО          |      |      |       |                |
   |Управленческие расходы,  |      |      |       |                |
   |связанные с наймом на    |      |      |       |                |
   |работу уволившегося      |      |      |       |                |
   |работника, подлежащие    |      |      |       |     Договор,   |
   |возврату кадровым        |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |агентством               |  44  | 60—1 | 10 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         СТОРНО          |      |      |       |                |
   |Сумма НДС по услугам     |      |      |       |                |
   |кадрового агентства,     |      |      |       |     Договор,   |
   |подлежащая возврату      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |кадровым агентством      |  19  | 60—1 |  2 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Восстановлена к уплате в |      |      |       |                |
   |бюджет сумма НДС по      |      |      |       |                |
   |услугам кадрового        |      |      |       |                |
   |агентства, ранее принятая|      |      |       |                |
   |к вычету и подлежащая    |      |      |       |                |
   |возврату кадровым        |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |агентством <*>           |  19  |  68  |  2 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена задолженность   |      |      |       |  Уведомление   |
   |кадрового агентства по   |      |      |       |  агентству об  |
   |возврату платы за подбор |      |      |       |   увольнении   |
   |1 специалиста            | 76—2 | 60—1 | 12 000|   работника    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |            При получении денежных средств от агентства         |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражено получение       |      |      |       |                |
   |денежных средств,        |      |      |       |                |
   |возвращенных кадровым    |      |      |       |Выписка банка по|
   |агентством               |  51  | 76—2 | 12 000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Указанная сумма НДС отражается по строке 430 Налоговой декларации (утв. Приказом МНС России от 03.07.2002 N БГ-3-03/338) в том отчетном периоде, в котором произошло увольнение работника. В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 23.08.2002 ————