Российское производственное предприятие текстильной промышленности, планирующее осуществлять силами вспомогательного производства переработку собственных отходов для использования продуктов переработки в производстве продукции, заключило лицензионный договор с индивидуальным предпринимателем на срок 6 лет, согласно которому предприятие приобретает техническую и коммерческую информацию (ноу - хау). Предприятие планирует использовать полученную информацию в течение срока действия договора. Разовый платеж по договору произведен в июле 2002 г. в размере 312 000 руб., включая НДС. Ежемесячные платежи начиная с августа производятся в конце текущего месяца в сумме 6000 руб. (в т.ч. НДС). В учетной политике для целей налогообложения прибыли организацией выбран метод начисления для признания доходов и расходов.

Полученные организацией по лицензионному договору права на использование ноу - хау не могут быть приняты к учету в составе нематериальных активов, так как ноу - хау не защищаются патентами, свидетельствами и другими охранными документами, следовательно, не выполняется условие пп."ж" п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н.

Оплата предоставленных прав на ноу - хау производится в порядке, установленном договором. В рассматриваемой ситуации используется форма оплаты, сочетающая паушальный платеж, который выплачивается сразу после заключения договора, и периодические платежи (роялти) в виде фиксированных сумм.

Плата за предоставленную техническую и коммерческую информацию (ноу - хау) относится к расходам по обычным видам деятельности (п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Переработка отходов относится к вспомогательным производствам для основного производства организации. Затраты, связанные с выпуском продукции вспомогательным производством, согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, учитываются на счете 23 "Вспомогательные производства".

Переработка отходов с использованием полученной технической и коммерческой информации направлена на получение организацией дохода как в текущем, так и в последующих отчетных периодах. Для равномерного формирования финансовых результатов расходы в виде единовременного платежа за приобретение ноу - хау могут быть учтены по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и списываться в дебет счета 23 "Вспомогательные производства" в течение периода, к которому они относятся (6 лет), в порядке, определенном учетной политикой организации: равномерно, пропорционально объему выпускаемой продукции и др. (п.65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). Сумма НДС, уплаченная в составе паушального платежа, учитывается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость" и кредиту счета 60.

Ежемесячные платежи признаются расходами отчетного месяца и отражаются бухгалтерской записью по дебету счета 23 и кредиту счета 60 в сумме без НДС. Сумма НДС также отражается по дебету счета 19 и кредиту счета 60.

Организация - лицензиат, оплатившая единовременный взнос за предоставленные ей права пользования ноу - хау, имеет право уменьшить общую сумму НДС, подлежащего к уплате в бюджет, на установленный пп.1 п.2 ст.171 НК РФ налоговый вычет на основании счета - фактуры, выставленного лицензиаром, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС. На том же основании организация может принимать к вычету суммы НДС, уплачиваемые в составе ежемесячных платежей (роялти). В бухгалтерском учете налоговый вычет по НДС отражается записью по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 19.

В налоговом учете владение ноу - хау, секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта, используемого в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев), относится к нематериальным активам (пп.6 п.3 ст.257 НК РФ).

Для целей налогообложения прибыли первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ. Таким образом, первоначальная стоимость ноу - хау в данном случае составит 260 000 руб. (312 000 - 52 000).

Согласно п.1 ст.256 НК РФ стоимость амортизируемого имущества погашается путем начисления амортизации. Сумма амортизации для целей налогообложения определяется ежемесячно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию (п.2 ст.259 НК РФ). Начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта исходя из срока его полезного использования. Срок полезного использования ноу - хау ограничивается в данном случае лицензионным договором и составляет 6 лет. Следовательно, норма амортизации составляет 16,67% в год (100% / 6 лет), а сумма ежемесячной амортизации - 3611,83 руб. (260 000 х 16,67% / 12 мес.) Затраты по приобретению нематериальных активов в сумме ежемесячных амортизационных отчислений признают в составе расходов, связанных с производством и (или) реализацией, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль (пп.3 п.2 ст.253, п.1 ст.252 НК РФ).

Для целей налогообложения прибыли ежемесячные платежи (роялти) за ноу - хау, используемые при производстве и реализации продукции (в данном случае - при переработке отходов), признаются прочими расходами, связанными с производством (пп.6 п.1 ст.253, п.п.34, 35 п.1 ст.264 НК РФ), и учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль (ст.252 НК РФ). Такие расходы на основании п.1 ст.318 НК РФ являются косвенными и в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |               Бухгалтерские записи в июле 2002 г.              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Сумма паушального платежа|      |      |       |                |
   |за полученные ноу — хау  |      |      |       |                |
   |отражена в составе       |      |      |       |  Лицензионный  |
   |расходов будущих периодов|  97  |  60  |260 000|     договор    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен НДС с суммы      |      |      |       |                |
   |паушального платежа      |  19  |  60  | 52 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата по    |      |      |       |                |
   |лицензионному договору   |      |      |       |Выписка банка по|
   |(паушальный платеж) <*>  |  60  |  51  |312 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |Принят к вычету НДС с    |      |      |       |Выписка банка по|
   |суммы паушального платежа|  68  |  19  | 52 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |       Ежемесячно, в течение срока использования ноу — хау      |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Признана в составе       |      |      |       |                |
   |расходов отчетного       |      |      |       |                |
   |периода часть суммы      |      |      |       |  Лицензионный  |
   |первоначального          |      |      |       |     договор,   |
   |(паушального) платежа    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |                         |  23  |  97  |3611,83| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата по    |      |      |       |  Лицензионный  |
   |лицензионному договору   |      |      |       |     договор,   |
   |суммы роялти <*>         |      |      |       |Выписка банка по|
   |(ежемесячного платежа)   |  60  |  51  |  6 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признана в составе       |      |      |       |                |
   |расходов отчетного       |      |      |       |                |
   |периода сумма роялти     |      |      |       |                |
   |(6000 — 6000 х 20 /      |      |      |       |  Лицензионный  |
   |/ 120)                   |  23  |  60  |  5 000|     договор    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен НДС с суммы      |      |      |       |                |
   |роялти                   |      |      |       |                |
   |(6 000 х 20 / 120)       |  19  |  60  |  1 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принят к вычету НДС с    |      |      |       |                |
   |суммы роялти             |  68  |  19  |  1 000|  Счет—фактура  |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> На основании п.2 ст.226, пп.1 п.1 ст.227 НК РФ у организации не возникает обязательств по удержанию налога на доходы физических лиц с суммы дохода, выплаченного индивидуальному предпринимателю. При этом сведения о выплаченных доходах индивидуальному предпринимателю по лицензионному договору в налоговый орган организацией не представляются в том случае, если индивидуальным предпринимателем предъявлены документы, подтверждающие его государственную регистрацию в качестве предпринимателя без образования юридического лица и постановку на учет в налоговом органе (п.2 ст.230 НК РФ). В.В.Миронова Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 23.08.2002 ————