За июль 2002 г. работнику основного производства организации начислена заработная плата в размере 7500 руб. В августе 2002 г. по соглашению сторон в качестве погашения 20% заработной платы организация передает работнику продукцию собственного производства. Фактическая себестоимость передаваемой продукции составляет 930 руб. Обычная цена реализации данной продукции составляет 1500 руб. (в том числе НДС 250 руб.). Организация относится к IV классу профессионального риска. Ставка налога с продаж в регионе составляет 5%.

Статьей 131 Трудового кодекса РФ установлено, что выплата заработной платы производится в денежной форме в валюте Российской Федерации (в рублях). В соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству Российской Федерации и международным договорам Российской Федерации. При этом доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от общей суммы заработной платы.

Согласно п.п.5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы организации на оплату труда работников организации формируют расходы по обычным видам деятельности.

Для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям и другим выплатам) Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

Сумма заработной платы, начисленная работникам основного производства, отражается по дебету счетов учета затрат на производство, в рассматриваемом случае - по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

В соответствии с пп.6 п.1 ст.208 и п.1 ст.209 Налогового кодекса РФ вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей признается объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц. В данном случае в счет погашения 20% заработной платы организация передает работнику продукцию собственного производства, что является для работника получением дохода в натуральной форме (п.2 ст.211 НК РФ). Пунктом 1 ст.211 НК РФ установлено, что при получении работником дохода от организации в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст.40 НК РФ, включая НДС и налог с продаж.

Согласно п.1 ст.226 НК РФ организация, от которой работник получил доход, обязана исчислить, удержать и уплатить сумму налога на доходы физических лиц. При этом налогообложение производится по ставке 13% (п.1 ст.224 НК РФ). Удержание налога на доходы физических лиц отражается в бухгалтерском учете согласно Плану счетов по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Согласно п.1 ст.236 НК РФ сумма начисленной работнику по трудовому договору заработной платы признается объектом налогообложения по единому социальному налогу (ЕСН) у организации - работодателя. Налоговая база определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных работодателями за налоговый период в пользу работников (п.1 ст.237 НК РФ). При расчете налоговой базы выплаты и иные вознаграждения в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) учитываются как стоимость этих товаров (работ, услуг) на день их выплаты, исчисленная исходя из их рыночных цен (тарифов), включая НДС. Налогообложение производится по ставкам, указанным в ст.241 НК РФ.

Начисление сумм ЕСН с заработной платы работника отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" на соответствующих субсчетах в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу), в рассматриваемом случае - с дебетом счета 20 "Основное производство".

Сумма начисленной по трудовому договору заработной платы работника также включается в базу для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Согласно п.2 ст.243 НК РФ сумма ЕСН (сумма авансового платежа по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом N 167-ФЗ.

Налоговый вычет в сумме страхового взноса может быть отражен в бухгалтерском учете по дебету счета 69, субсчет "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет", и кредиту субсчетов "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии" и "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии" счета 69.

В соответствии с п.1 ст.5 Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" физические лица, выполняющие работу на основании трудового договора, заключенного с организацией (страхователем), подлежат обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Начисление и уплата страховых взносов производятся по страховым тарифам, которые устанавливаются ежегодно соответствующим федеральным законом. Согласно Федеральному закону от 29.12.2001 N 184-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2002 год" в 2002 г. страховые взносы уплачиваются страхователем в порядке и по тарифам, которые установлены Федеральным законом от 12.02.2001 N 17-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2001 год".

Статьей 1 Федерального закона N 17-ФЗ для IV класса профессионального риска установлен страховой тариф на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в размере 0,5%.

В бухгалтерском учете начисление страховых взносов отражается по кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" в корреспонденции в данном случае с дебетом счета 20 "Основное производство".

В рассматриваемой ситуации в счет погашения 20% заработной платы организация передает работнику собственную продукцию.

Согласно п.1 ст.39 НК РФ передача на возмездной основе права собственности на имущество, в том числе своему работнику в счет погашения задолженности по заработной плате, признается реализацией.

Согласно п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, выручка от реализации продукции является для организации доходом от обычных видов деятельности.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним предназначен счет 90 "Продажи".

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи продукции отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции в данном случае с дебетом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Одновременно себестоимость проданной продукции списывается с кредита счета 43 "Готовая продукция" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

Согласно п.1 ст.146 НК РФ операции по реализации товаров (продукции) на территории РФ признаются объектом обложения налогом на добавленную стоимость. При передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) в счет заработной платы налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст.40 НК РФ, и без включения в них НДС и налога с продаж (п.2 ст.154 НК РФ).

Суммы НДС, причитающиеся к получению (полученные) от покупателя и уплате в бюджет, учитываются по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Кроме того, производственные организации согласно п.2 ст.5 Закона РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" и п.п.35, 36 Инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" исчисляют налог на пользователей автомобильных дорог по ставке в размере 1% от выручки (без НДС), полученной от реализации продукции. Суммы налога на пользователей автомобильных дорог включаются налогоплательщиками в состав затрат по производству и реализации продукции тех периодов, в которых осуществлялась указанная реализация (п.44 Инструкции N 59). Начисленная сумма налога на пользователей автомобильных дорог отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом 26 "Общехозяйственные расходы" (согласно учетной политике).

В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов второго порядка по балансовому счету 69:

69-1-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ";

69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования";

69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в территориальный фонд обязательного медицинского страхования".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислена заработная     |      |      |       |    Расчетно—   |
   |плата работнику основного|      |      |       |    платежная   |
   |производства             |  20  |  70  |  7 500|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате в Фонд |      |      |       |                |
   |социального страхования  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |РФ (7500 х 4%)           |  20  |69—1—1|    300| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен страховой взнос |      |      |       |                |
   |на обязательное          |      |      |       |                |
   |социальное страхование от|      |      |       |                |
   |несчастных случаев на    |      |      |       |                |
   |производстве и           |      |      |       |                |
   |профессиональных         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |заболеваний (7500 х 0,5%)|  20  |69—1—2|   37,5| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       |                |
   |федеральный бюджет       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(7500 х 28%)             |  20  |69—2—1|  2 100| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       |                |
   |Федеральный фонд         |      |      |       |                |
   |обязательного            |      |      |       |                |
   |медицинского страхования |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(7500 х 0,2%)            |  20  |69—3—1|     15| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       |                |
   |территориальный фонд     |      |      |       |                |
   |обязательного            |      |      |       |                |
   |медицинского страхования |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(7500 х 3,4%)            |  20  |69—3—2|    255| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма ЕСН в части,       |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       |                |
   |федеральный бюджет,      |      |      |       |                |
   |уменьшена на сумму       |      |      |       |                |
   |страховых взносов на     |      |      |       |                |
   |финансирование страховой |      |      |       |                |
   |части трудовой пенсии    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(7500 х 11%) <*>         |69—2—1 69—2—2|    825| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма ЕСН в части,       |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       |                |
   |федеральный бюджет,      |      |      |       |                |
   |уменьшена на сумму       |      |      |       |                |
   |страховых взносов на     |      |      |       |                |
   |финансирование           |      |      |       |                |
   |накопительной части      |      |      |       |                |
   |трудовой пенсии (7500 х  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х 3%) <*>                |69—2—1 69—2—3|    225| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |Исчислен налог на        |      |      |       |    платежная   |
   |доходы физических лиц    |      |      |       |    ведомость,  |
   |((7500 + 7500 x 20% x    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   | x 5%) x 13%)            |  70  |  68  |    985| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачена денежными      |      |      |       |                |
   |средствами часть         |      |      |       |                |
   |заработной платы         |      |      |       |                |
   |работнику (7500 — 7500 x |      |      |       |    Расходный   |
   |x 20% — 985)             |  70  |  50  |  5 015| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Накладная   |
   |                         |      |      |       |    на отпуск   |
   |                         |      |      |       |    продукции,  |
   |В счет погашения 20%     |      |      |       |   Соглашение   |
   |заработной платы за      |      |      |       |     сторон,    |
   |июль передана работнику  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |собственная продукция    |  70  | 90—1 |  1 500| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС с выручки от|      |      |       |                |
   |реализации продукции     |      |      |       |                |
   |(1500 / 120 х 20)        | 90—3 |  68  |    250|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана фактическая      |      |      |       |                |
   |себестоимость            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |реализованной продукции  | 90—2 |  43  |    930| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог на        |      |      |       |                |
   |пользователей            |      |      |       |                |
   |автомобильных дорог      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |((1500 — 250) х 1%)      |  26  | 68—2 |   12,5| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списан налог на          |      |      |       |                |
   |пользователей            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |автомобильных дорог      | 90—2 |  26  |   12,5|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> В данном случае в качестве примера страховые взносы на обязательное пенсионное страхование начислены исходя из тарифа, установленного п.1 ст.33 Федерального закона N 167-ФЗ для лиц 1967 года рождения и моложе. А.Б.Калинин Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 20.08.2002 ————