На основании приказа руководителя торговой организации менеджеру по продажам выплачивается ежемесячная компенсация в сумме 2000 руб. за использование для служебных поездок личного легкового автомобиля марки "Audi" с рабочим объемом двигателя 2400 куб. см. Выплата указанной компенсации производится из кассы организации в последний день истекшего месяца. Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли организация определяет методом начисления.

Согласно ст.188 Трудового кодекса РФ при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику.

Условия и порядок выплаты компенсации работникам за использование ими личных легковых автомобилей для служебных поездок установлены Письмом Минфина России от 21.07.1992 N 57 "Об условиях выплаты компенсации работникам за использование ими личных легковых автомобилей для служебных поездок", зарегистрированным в Минюсте России 22.07.1992 N 13.

В соответствии с п.п.5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы по выплате менеджеру по продажам компенсации за использование для служебных поездок личного легкового автомобиля являются коммерческими расходами организации, которые формируют расходы по обычным видам деятельности. На основании п.9 ПБУ 10/99 коммерческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности, если такой порядок предусмотрен учетной политикой организации.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о всех видах расчетов с работниками организации, кроме расчетов по оплате труда, расчетов с подотчетными лицами, предназначен счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". Сумма компенсации, начисленной менеджеру по продажам за использование им личного легкового автомобиля для служебных поездок, в размере, установленном руководителем организации, отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 73 в корреспонденции в данном случае со счетом 44 "Расходы на продажу".

В целях налогообложения прибыли согласно пп.11 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и принимаются в пределах норм, установленных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией".

В соответствии с Постановлением N 92 для легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя свыше 2000 куб.см установлена норма 1500 руб. в месяц. Таким образом, в данном случае в регистрах налогового учета организация отражает в составе прочих расходов сумму компенсации в размере 1500 руб. Сверхнормативные расходы на выплату компенсаций за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов (в данном случае в сумме 500 руб.) не учитываются в целях налогообложения прибыли (п.38 ст.270 НК РФ).

При методе начисления датой признания расходов в виде компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов является дата выплаты работнику указанной компенсации (пп.4 п.7 ст.272 НК РФ).

На основании п.3 ст.217 и пп.2 п.1 ст.238 НК РФ компенсационные выплаты (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом (ЕСН).

Что касается нормы выплаты указанной компенсации, то по мнению Минфина России, изложенному в п.3 Письма Минфина России от 22.05.2002 N 04-04-06/99 (ответ на частный запрос), при исчислении налога на доходы физических лиц следует руководствоваться нормами, установленными во исполнение Постановления Совета Министров - Правительства РФ от 24.05.1993 N 487 Приказом Минфина России от 04.02.2000 N 16н. При этом в соответствии с п.2 Письма Минфина России N 57 компенсация за использование для служебных поездок личного легкового автомобиля иностранных марок выплачивается в тех размерах, к какому классу автомобиля по своим техническим параметрам может быть приравнен этот автомобиль. На наш взгляд, для автомобиля марки "Audi" с рабочим объемом двигателя 2400 куб. см. может быть применена предельная норма компенсации, установленная для автомобилей марки "ГАЗ", составляющая 221 руб. в месяц.

Следовательно, в налогооблагаемый доход работника в рассматриваемой ситуации включается сумма 1779 руб. (2000 руб. - 221 руб.). Налогообложение производится по ставке 13% (ст.224 НК РФ). На основании п.4 ст.226 НК РФ организация обязана удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В бухгалтерском учете на сумму удержанного налога на доходы физических лиц в данном случае производится запись по кредиту счета 68 "Расчеты по налога и сборам" и дебету счета 73.

Поскольку согласно вышеуказанному Письму Минфина России, нормы, установленные Постановлением N 92, применяются исключительно в целях налогообложения прибыли, то в целях исчисления ЕСН организации также следует руководствоваться нормой, установленной Приказом Минфина России от 04.02.2000 N 16н <*>.

Учитывая, что в соответствии с п.3 ст.236 НК РФ выплаты, не отнесенные к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде, не признаются объектом налогообложения ЕСН, в налоговую базу по данному налогу в рассматриваемой ситуации включается сумма 1279 руб. (2000 руб. - 500 руб. - 221 руб.).

С указанной суммы превышения начисляются также страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, так как в соответствии с п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл.24 "Единый социальный налог" НК РФ.

В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 69:

69-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ";

69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования";

69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в территориальный фонд обязательного медицинского страхования".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислена менеджеру по   |      |      |       |     Приказ     |
   |продажам компенсация за  |      |      |       |  руководителя  |
   |использование личного    |      |      |       |  организации,  |
   |легкового автомобиля в   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |служебных целях          |  44  |  73  |  2 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |Удержан налог на доходы  |      |      |       | справка—расчет,|
   |физических лиц           |      |      |       |    Налоговая   |
   |(1779 х 13%)             |  73  |  68  |    231|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |зачисляемой в Фонд       |      |      |       |                |
   |социального страхования  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |РФ (1279 х 4%) <**>      |  44  | 69—1 |  51,16| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |зачисляемой в федеральный|      |      |       |                |
   |бюджет                   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(1279 х 28%) <**>        |  44  |69—2—1| 358,12| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |зачисляемой в Федеральный|      |      |       |                |
   |фонд обязательного       |      |      |       |                |
   |медицинского страхования |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(1279 х 0,2%) <**>       |  44  |69—3—1|   2,56| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |зачисляемой в            |      |      |       |                |
   |территориальный фонд     |      |      |       |                |
   |обязательного            |      |      |       |                |
   |медицинского страхования |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(1279 х 3,4%) <**>       |  44  |69—3—2|  43,49| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены страховые      |      |      |       |                |
   |взносы на финансирование |      |      |       |                |
   |страховой части трудовой |      |      |       |                |
   |пенсии                   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(1279 х 12%) <***>       |69—2—1 69—2—2| 153,48| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены страховые      |      |      |       |                |
   |взносы на финансирование |      |      |       |                |
   |накопительной части      |      |      |       |                |
   |трудовой пенсии          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(1279 х 2%) <***>        |69—2—1 69—2—3|  25,58| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачена компенсация    |      |      |       |                |
   |менеджеру по продажам    |      |      |       |    Расходный   |
   |(2000 — 231)             |  73  |  50  |  1 769| кассовый ордер |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Иная точка зрения по применению норм в целях исчисления ЕСН содержится в п.9.1.8.1 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных Приказом МНС России от 05.07.2002 N БГ-3-05/344, согласно которому организации, формирующие налоговую базу по налогу на прибыль, применяют норму, установленную Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 92. <**> Для примера ЕСН исчислен по ставке 35,6 процента (ст.241 НК РФ). На наш взгляд, в целях налогообложения прибыли суммы начисленного ЕСН учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как суммы налогов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке (пп.1 п.1 ст.264 НК РФ). <***> Страховые взносы начисляются по тарифам, указанным в ст.22 Федерального закона N 167-ФЗ. В качестве примера начисление взносов произведено исходя из условия, что работник 1963 года рождения. В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 15.08.2002 ————