Организация выполняет капитальный ремонт производственного помещения подрядным способом. В соответствии с условиями договора подряда обязанность по обеспечению работ материалами несет заказчик. Для выполнения работ организация передает подрядчику материалы, балансовая стоимость которых составляет 96 000 руб. Договорная стоимость выполняемых работ составляет 18 000 руб., в том числе НДС 3000 руб. В процессе работы подрядчиком израсходованы материалы организации на сумму 82 000 руб. По окончании работ по заключенному соглашению о предоставлении взамен исполнения обязательств по оплате принятых работ отступного организация передает подрядчику материалы, предоставленные ранее для проведения ремонта и не израсходованные подрядчиком. В целях исчисления прибыли доходы и расходы определяются по начислению.

Согласно п.1 ст.702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

В соответствии с п.п.5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы по ремонту производственных объектов признаются расходами по обычным видам деятельности, которые принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) задолженность подрядчику за выполненный ремонт может отражаться по кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции с дебетом счета 25 "Общепроизводственные расходы" - на стоимость принятых работ и счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - на сумму НДС со стоимости принятых работ.

В целях налогообложения прибыли расходы на ремонт производственного помещения учитываются в составе прочих расходов на основании ст.260 НК РФ.

На основании ст.704 ГК РФ договором подряда может быть предусмотрено использование подрядчиком при выполнении работ материалов заказчика. В этом случае при передаче материалов подрядчику их стоимость не списывается с баланса организации, поскольку право собственности на материалы к подрядчику не переходит. В учете заказчика данная операция в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов будет отражаться по кредиту счета 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы", и дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону". По окончании работ стоимость израсходованных материалов отражается по дебету счета 25 в корреспонденции с кредитом счета 10, субсчет 10-7.

На основании ст.712 ГК РФ подрядчик имеет право удерживать у себя принадлежащее заказчику имущество (оборудование, остаток материалов и пр.) до момента оплаты заказчиком выполненных работ.

В рассматриваемой ситуации организация по соглашению с подрядчиком свою задолженность по оплате выполненного ремонта помещений погашает путем передачи в качестве отступного материалов. Возможность прекращения обязательства (перечисление денежных средств) путем предоставления отступного (поставка имущества) по соглашению сторон предусмотрена ст.409 ГК РФ.

Поступления от продажи имущества являются операционными доходами и принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности (п.п.7, 10.1 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). В рассматриваемой ситуации материалы передаются подрядчику в качестве отступного, следовательно, операционный доход от продажи материалов признается в сумме погашаемой задолженности по оплате выполненных работ.

В соответствии с Планом счетов операционные доходы от продажи материалов, переданных в погашение кредиторской задолженности по оплате принятых работ, в данном случае отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 60. Выбытие материалов отражается по кредиту счета 10, в данном случае субсчет 10-7 в корреспонденции с дебетом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".

Передача организацией материалов в качестве отступного является реализацией (п.1 ст.39 НК РФ).

Согласно п.1 ст.146 Налогового кодекса РФ реализация имущества на территории Российской Федерации, в том числе передача материалов по соглашению о предоставлении отступного, является объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость. В данном случае налоговая база по НДС определяется как стоимость этих материалов, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, без включения в них НДС и налога с продаж. Предположим, что в рассматриваемой ситуации рыночная цена передаваемых материалов соответствует договорной стоимости выполненных работ. Налогообложение производится по налоговой ставке 20 процентов (п.3 ст.164 НК РФ).

В бухгалтерском учете сумма начисленного НДС отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции в данном случае со счетом 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".

Согласно п.2 ст.171 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении работ на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл.21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, подлежат вычетам из суммы НДС, исчисленной к уплате в бюджет.

В соответствии с п.2 ст.172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные им работы суммы НДС, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных работ, исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества, переданного в счет их оплаты.

В данном случае сумма НДС, исчисленная исходя из балансовой стоимости материалов, составляет 2800 руб. ((96 000 - 82 000) х х 20%), что меньше суммы НДС, предъявленной подрядчиком к оплате. В связи с этим считаем, что к вычету организация имеет право принять только 2800 руб. при наличии документов, подтверждающих оплату (п.1 ст.172 НК РФ). В данном случае на основании п.2 ст.167 НК РФ документом, подтверждающим оплату, является акт приемки - передачи материалов, подтверждающий исполнение соглашения об отступном. Разницу между суммой НДС, указанной подрядчиком в счете - фактуре, и суммой НДС, принимаемой к вычету, организация, на наш взгляд, в бухгалтерском учете может отразить в составе внереализационных расходов. В целях исчисления налога на прибыль данная сумма не учитывается на основании п.49 ст.270 НК РФ.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |Договор подряда,|
   |                         |      |      |       |  Накладная на  |
   |Переданы подрядчику      |      |      |       |     отпуск     |
   |материалы для проведения |      |      |       |  материалов на |
   |ремонта                  | 10—7 | 10—1 | 96 000|     сторону    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана стоимость        |      |      |       |      Отчет     |
   |материалов,              |      |      |       |  подрядчика об |
   |использованных           |      |      |       | израсходованных|
   |подрядчиком              |  25  | 10—7 | 82 000|   материалах   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена задолженность   |      |      |       |  Акт о приемке |
   |подрядчику за выполненные|      |      |       |   выполненных  |
   |работы                   |  25  |  60  | 15 000|      работ     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен НДС,             |      |      |       |                |
   |предъявленный к оплате   |      |      |       |                |
   |подрядчиком              |  19  |  60  |  3 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |            После заключения соглашения об отступном            |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |   Соглашение   |
   |                         |      |      |       |  об отступном, |
   |Отражена передача        |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |материалов по соглашению |      |      |       |    передачи    |
   |об отступном             |  60  | 91—1 | 18 000|   материалов   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Соглашение   |
   |Списана балансовая       |      |      |       |  об отступном, |
   |стоимость передаваемых   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |материалов <*>           | 91—2 | 10—7 | 14 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС по          |      |      |       |                |
   |реализации материалов    |      |      |       |                |
   |(18 000 / 120 х 20)      | 91—2 |  68  |  3 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Принят к вычету НДС,     |      |      |       |    передачи    |
   |уплаченный подрядчику    |  68  |  19  |  2 800|   материалов   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана сумма НДС,       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |не принимаемая к вычету  | 91—2 |  19  |    200| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> В целях исчисления налога на прибыль при реализации материалов организация вправе уменьшить доходы от их продажи на цену приобретения этих материалов (пп.2 п.1 ст.268 НК РФ). Н.В.Чаплыгина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 24.07.2002 ————