Организация выполняет капитальный ремонт производственного помещения подрядным способом. В соответствии с условиями договора подряда обязанность по обеспечению работ оборудованием несет организация. Для выполнения работ организация передает подрядчику собственное оборудование, балансовая стоимость которого составляет 20 000 руб. Договорная стоимость выполняемых работ составляет 18 000 руб., в том числе НДС 3000 руб. По окончании работ по заключенному соглашению о предоставлении взамен исполнения обязательств по оплате принятых работ отступного организация передает подрядчику оборудование, предоставленное ранее для проведения ремонта. Сумма начисленной амортизации по переданному оборудованию на момент его передачи по соглашению об отступном составляет 1000 руб. В целях исчисления прибыли доходы и расходы определяются по начислению.

Согласно п.1 ст.702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

В соответствии с п.п.5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы по ремонту производственных объектов признаются расходами по обычным видам деятельности, которые принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н), задолженность подрядчику за выполненный ремонт может отражаться по кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции с дебетом счета 25 "Общепроизводственные расходы" - на стоимость принятых работ и счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - на сумму НДС со стоимости принятых работ.

На основании ст.704 ГК РФ договором подряда может быть предусмотрено использование подрядчиком при выполнении работ оборудования заказчика. В этом случае при передаче оборудования подрядчику право собственности остается у заказчика (п.2 ст.218 ГК РФ). В связи с этим переданное подрядчику оборудование продолжает учитываться на балансе организации.

На основании ст.712 ГК РФ подрядчик имеет право удерживать у себя принадлежащее заказчику имущество (оборудование, остаток материалов и пр.) до момента оплаты заказчиком выполненных работ.

В рассматриваемой ситуации организация по соглашению с подрядчиком свою задолженность по оплате выполненного ремонта помещений погашает путем передачи в качестве отступного оборудования. Возможность прекращения обязательства (перечисление денежных средств) путем предоставления отступного (поставка имущества) по соглашению сторон предусмотрена ст.409 ГК РФ.

Передача организацией оборудования в качестве отступного является реализацией (п.1 ст.39 НК РФ).

Поступления от продажи основных средств являются операционными доходами и принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности (п.п.7, 10.1 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). В рассматриваемой ситуации оборудование передается подрядчику в качестве отступного, следовательно, операционный доход от продажи оборудования признается в сумме договорной стоимости выполненных работ.

В соответствии с Планом счетов операционные доходы от продажи оборудования, переданного в погашение кредиторской задолженности по оплате принятых работ, в данном случае отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 60.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов для учета выбытия объектов основных средств к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 "Основные средства" на счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".

Согласно п.1 ст.146 Налогового кодекса РФ реализация товаров на территории Российской Федерации, в том числе передача товаров по соглашению о предоставлении отступного, является объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость. В данном случае налоговая база при реализации налогоплательщиком объекта ОС определяется как стоимость этого объекта, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, без включения в них НДС и налога с продаж. Предположим, что в рассматриваемой ситуации рыночная цена передаваемого оборудования (с учетом его изношенности) соответствует 18 000 руб., с учетом НДС. Налогообложение производится по налоговой ставке 20% (п.3 ст.164 НК РФ).

В бухгалтерском учете сумма начисленного НДС отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции в данном случае со счетом 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".

Согласно п.2 ст.171 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении работ на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл.21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, подлежат вычетам из суммы НДС, исчисленной к уплате в бюджет.

В соответствии с п.2 ст.172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные им работы суммы НДС, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных работ, исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты. Поскольку в данном случае сумма НДС, исчисленная исходя из балансовой стоимости оборудования, составляет 3800 руб. ((20 000 - - 1000) х 20%) и соответственно превышает сумму НДС, предъявленную подрядчиком к оплате, то организация имеет право в полном объеме принять к вычету сумму НДС, указанную подрядчиком в счете - фактуре, при наличии документов, подтверждающих оплату (п.1 ст.172 НК РФ). В данном случае на основании п.2 ст.167 НК РФ таким документом является акт приемки - передачи основных средств, подтверждающий исполнение соглашения об отступном.

В целях исчисления налога на прибыль при реализации оборудования организация вправе уменьшить доходы от его продажи на остаточную стоимость данного оборудования (пп.1 п.1 ст.268 НК РФ). В случае превышения остаточной стоимости выбываемого оборудования с учетом расходов, связанных с его реализацией, над выручкой от его реализации разница между этими величинами признается убытком. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (п.3 ст.268 НК РФ).

В приведенной ниже схеме использованы следующие наименования субсчетов, открытых к балансовому счету 01:

01-1 "Основные средства в эксплуатации";

01-2 "Выбытие основных средств".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Отражена задолженность   |      |      |       |     сдачи      |
   |подрядчику за выполненные|      |      |       |  выполненных   |
   |работы                   |  25  |  60  | 15 000|     работ      |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен НДС,             |      |      |       |                |
   |предъявленный к оплате   |      |      |       |                |
   |подрядчиком              |  19  |  60  |  3 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |             После заключения соглашения об отступном           |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |   Соглашение   |
   |                         |      |      |       |  об отступном, |
   |Отражена передача        |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |оборудования по          |      |      |       |    передачи    |
   |соглашению об отступном  |  60  | 91—1 | 18 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Соглашение   |
   |Отражена первоначальная  |      |      |       |  об отступном, |
   |стоимость передаваемого  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |оборудования             | 01—2 | 01—1 | 20 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана амортизация,     |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |начисленная за время     |      |      |       |    передачи    |
   |эксплуатации оборудования|  02  | 01—2 |  1 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена остаточная      |      |      |       |                |
   |стоимость оборудования   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(20 000 — 1000)          | 91—2 | 01—2 | 19 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС по          |      |      |       |                |
   |реализации объекта ОС    |      |      |       |                |
   |(18 000 / 120 х 20)      | 91—2 |  68  |  3 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Принят к вычету НДС,     |      |      |       |    передачи    |
   |уплаченный подрядчику    |  68  |  19  |  3 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Заключительными оборотами|      |      |       |                |
   |месяца отражен финансовый|      |      |       |                |
   |результат от продажи     |      |      |       |                |
   |оборудования (без учета  |      |      |       |                |
   |других хозяйственных     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |операций)                |  99  | 91—9 |  4 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 19.07.2002 ————