Организация в январе 2002 г. начала строительство производственного объекта. Строительство ведется подрядным способом. Организация передает подрядчику для проведения строительных работ материалы на сумму 100 000 руб., приобретенные ранее для проведения капремонта действующего производственного цеха. Сумма НДС по переданным материалам в размере 20 000 руб. на момент передачи материалов подрядчику принята к вычету в полном объеме.

В июле 2002 г. руководителем организации принято решение о продаже объекта незавершенного капитального строительства. Сумма вложений организации в строительство объекта на момент продажи составила 600 000 руб. (в том числе стоимость работ, выполненных подрядной организацией, - 500 000 руб., без учета НДС, стоимость израсходованных подрядчиком материалов - 100 000 руб.). Объект незавершенного капитального строительства продан за 960 000 руб. (в том числе НДС 160 000 руб.).

Затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше одного года), не предназначенных для продажи, учитываются в составе долгосрочных инвестиций (п.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160). В соответствии с п.2.3 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций и Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведется на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". При ведении строительства подрядным способом по дебету счета 08 отражается стоимость строительных работ, выполненных подрядчиком, в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

В рассматриваемой ситуации подрядчик выполнял работы с частичным использованием материалов заказчика. При передаче материалов подрядчику (на основании заключенного с ним договора на выполнение работ с использованием материалов заказчика) их стоимость не должна списываться с баланса организации. В учете заказчика данная операция в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов отражается по кредиту счета 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы", и дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону". После окончания работ и представления подрядчиком отчета об израсходованных материалах стоимость использованных материалов списывается с кредита счета 10, субсчет 10-7, в дебет счета 08.

В соответствии с п.6 ст.171 и п.5 ст.172 Налогового кодекса Российской Федерации суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам, приобретенным им для выполнения строительно - монтажных работ, принимаются к вычету по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абз.2 п.2 ст.259 НК РФ, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства. В связи с этим считаем, что в данном случае сумму НДС, по материалам, передаваемым подрядчику при строительстве объекта, организации следует восстановить к уплате в бюджет при передаче материалов подрядчику. В данном случае восстановление суммы НДС может отражаться по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". При продаже объекта незавершенного строительством восстановленная сумма НДС по материалам может быть принята к вычету, что отражается в учете по дебету счета 68 в корреспонденции с кредитом счета 19.

Сумма НДС, уплаченная подрядной организации за выполненные строительные работы, в данном случае также принимается к вычету при реализации объекта незавершенного капитального строительства (п.6 ст.171, п.5 ст.172 НК РФ).

Поступления от продажи активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров являются операционными доходами (п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

В соответствии с Планом счетов операционные доходы от продажи указанных активов отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств. При продаже объекта незавершенного капитального строительства, учитываемого на счете 08, его стоимость списывается в дебет счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы".

На основании п.1 ст.146 НК РФ реализация объекта незавершенного капитального строительства на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения по НДС. При этом налоговая база определяется исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ без включения в них НДС (п.1 ст.154 НК РФ).

В целях исчисления налога на прибыль организация на основании пп.2 п.1 ст.268 НК РФ вправе уменьшить доходы от реализации объекта незавершенного капитального строительства на цену его приобретения, которая в данном случае складывается из стоимости израсходованных материалов и стоимости работ, выполненных подрядчиком.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Накладная   |
   |Подрядной организации    |      |      |       |    на отпуск   |
   |переданы материалы для   |      |      |       |   материалов   |
   |ведения строительства    | 10—7 | 10—1 |100 000|   на сторону   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Восстановлена сумма НДС  |      |      |       |                |
   |по материалам, переданным|      |      |       |                |
   |подрядчику для           |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |строительства объекта    |  19  |  68  | 20 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Стоимость материалов,    |      |      |       |                |
   |использованных           |      |      |       |                |
   |подрядчиком при          |      |      |       |                |
   |строительстве объекта,   |      |      |       |     Отчет      |
   |отражена в составе       |      |      |       | подрядчика об  |
   |вложений во внеоборотные |      |      |       | израсходованных|
   |активы                   |  08  | 10—7 |100 000|   материалах   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Стоимость подрядных      |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |работ отражена в составе |      |      |       |     сдачи      |
   |вложений во внеоборотные |      |      |       |   выполненных  |
   |активы                   |  08  |  60  |500 000|      работ     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС       |      |      |       |                |
   |по выполненным подрядным |      |      |       |                |
   |работам                  |  19  |  60  |100 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         Продажа объекта незавершенного строительством          |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |                         |      |      |       |    передачи    |
   |Отражена задолженность   |      |      |       |     объекта    |
   |покупателя за проданный  |      |      |       | незавершенного |
   |объект                   |  62  | 91—1 |960 000| строительства  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС с реализации|      |      |       |                |
   |объекта                  | 91—2 |  68  |160 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана учетная          |      |      |       |                |
   |стоимость продаваемого   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |объекта                  | 91—2 |  08  |600 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |                |
   |НДС по материалам,       |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |использованным при       |      |      |       |    передачи    |
   |строительстве            |      |      |       |     объекта    |
   |реализованного объекта   |      |      |       | незавершенного |
   |незавершенного           |      |      |       | строительства, |
   |строительства            |  68  |  19  | 20 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |    передачи    |
   |НДС, уплаченная          |      |      |       |     объекта    |
   |подрядной организации за |      |      |       | незавершенного |
   |выполненные работы по    |      |      |       | строительства, |
   |строительству объекта    |  68  |  19  |100 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Заключительными оборотами|      |      |       |                |
   |месяца отражен финансовый|      |      |       |                |
   |результат от продажи     |      |      |       |                |
   |объекта (без учета       |      |      |       |                |
   |других хозяйственных     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |операций)                | 91—9 |  99  |200 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 17.07.2002 ————