Организация, освобожденная от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, в соответствии со ст.145 Налогового кодекса РФ, приобрела для производственных целей насос грунтовый стоимостью 10 200 руб. (включая НДС 1700 руб.) и в том же месяце ввела его в эксплуатацию. При принятии насоса к бухгалтерскому учету организацией установлен срок его полезного использования 3 года. В целях бухгалтерского и налогового учета амортизация начисляется линейным способом. Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли организация определяет методом начисления.

Приобретенный организацией насос удовлетворяет условиям, указанным в п.4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, следовательно, принимается к учету в качестве объекта основных средств (ОС).

Объекты ОС принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой при приобретении ОС за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации) (п.п.7, 8 ПБУ 6/01).

Согласно пп.3 п.2 ст.170 Налогового кодекса РФ в случае приобретения ОС организацией, освобожденной от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате НДС в соответствии со ст.145 НК РФ, предъявленные продавцом суммы НДС учитываются такой организацией в стоимости ОС.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации первоначальная стоимость приобретенного насоса формируется исходя из фактических затрат организации на его приобретение, включающих НДС, и составляет 10 200 руб.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, фактические затраты, связанные с приобретением ОС, отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств", в корреспонденции со счетами учета расчетов. Сформированная первоначальная стоимость объектов ОС, принятых в эксплуатацию, списывается со счета 08, субсчет 08-4, в дебет счета 01 "Основные средства".

В целях бухгалтерского учета согласно п.17 ПБУ 6/01 стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации одним из способов, указанных в п.18 ПБУ 6/01. В данном случае в соответствии с учетной политикой организация начисляет амортизацию линейным способом. Согласно п.19 ПБУ 6/01 при линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта ОС и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. Срок полезного использования объекта ОС определяется организацией самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из ожидаемого срока использования этого объекта (п.20 ПБУ 6/01).

Таким образом, в данном случае годовая норма амортизации в целях бухгалтерского учета составляет 33,33% (100% / 3).

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам ОС начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Начисление амортизации по объекту ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п.21 ПБУ 6/01).

В бухгалтерском учете амортизация, начисленная по объектам ОС, используемым в основном производстве, отражается по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" и дебету счета 20 "Основное производство".

В соответствии с п.1 ст.256 НК РФ в целях налогообложения прибыли амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода, и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.

Согласно п.1 ст.257 НК РФ первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ. Поскольку, как сказано выше, сумма НДС, предъявленная продавцом насоса, не может быть принята организацией к вычету или учтена в составе расходов, первоначальная стоимость этого насоса в налоговом учете (также как и в бухгалтерском учете) составляет 10 200 руб. Следовательно, данный насос признается амортизируемым имуществом.

Срок полезного использования объекта ОС согласно п.1 ст.258 НК РФ определяется организацией самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта в соответствии с положениями ст.258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

В соответствии с указанной Классификацией насос грунтовый (код ОКОФ 14 2912103) относится ко второй амортизационной группе, включающей имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно. Таким образом, организация вправе установить для целей налогообложения прибыли срок полезного использования приобретенного насоса в 3 года - такой же, как и для целей бухгалтерского учета.

При применении линейного метода ежемесячная норма амортизации по данному объекту ОС, определенная в соответствии с п.4 ст.259 НК РФ, составляет 2,778% (1 / 36 х 100% = 2,778%, где 36 - срок полезного использования объекта ОС, выраженный в месяцах). Таким образом, ежемесячная сумма амортизационных отчислений в налоговом учете составляет 10 200 руб. х 2,778% = 283 руб. и, как видно из приведенной ниже таблицы бухгалтерских записей, соответствует сумме амортизации, отраженной в бухгалтерском учете.

В налоговом учете начисление амортизации по объекту ОС начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям (п.2 ст.259 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена задолженность   |      |      |       |  Отгрузочные   |
   |перед поставщиком по     |      |      |       |   документы    |
   |оплате насоса (с НДС) <*>| 08—4 |  60  | 10 200|   поставщика   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена оплата          |      |      |       |Выписка банка по|
   |поставщику               |  60  |  51  | 10 200|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Приобретенный объект ОС  |      |      |       |    передачи    |
   |введен в эксплуатацию    |  01  | 08—4 | 10 200|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |           Ежемесячно начиная с месяца, следующего за           |
   |                 месяцем ввода в эксплуатацию                   |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена амортизация    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(10 200 х 33,33% / 12)   |  20  |  02  |    283|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> На наш взгляд, организация, освобожденная от от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, в соответствии со ст.145 НК РФ, может не выделять сумму НДС, предъявленную к оплате продавцом, на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям". В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 08.07.2002 ————