С апреля 2002 г. работнику, использующему в производственных целях личный легковой автомобиль с рабочим объемом двигателя 2000 куб. см, на основании приказа руководителя организации выплачивается компенсация в размере, предусмотренном законодательством, а также предоставляются запасные части для проведения текущего ремонта автомобиля. В течение апреля работнику были выданы запасные части для ремонта автомобиля на сумму 1000 руб. Сумма НДС по данным запчастям в размере 200 руб. принята к вычету в момент их оприходования. В целях исчисления налога на прибыль доходы и расходы определяются методом начисления.

Поскольку работник организации использует личный автомобиль в производственных целях, то в целях бухгалтерского учета расходы, связанные с его эксплуатацией (сумма компенсации, выплачиваемая работнику, а также сумма переданных для ремонта запасных частей) являются расходами по обычным видам деятельности, на базе которых формируется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг (п.п.5, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, расходы по обычным видам деятельности, произведенные организацией в процессе ее хозяйственной деятельности, отражаются по дебету счетов учета затрат, например счета 20 "Основное производство", в данном случае в корреспонденции с кредитом счетов: 10 "Материалы", субсчет 10-5 "Запасные части", - на стоимость переданных для ремонта запчастей и 73 "Расходы с персоналом по прочим операциям" - на сумму начисленной компенсации.

В целях исчисления налога на прибыль согласно пп.11 п.1 ст.264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, учитываются расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации. С 1 января 2002 г. применяются нормы, установленные Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 92, согласно которым за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя до 2000 куб. см. включительно размер ежемесячной компенсации составляет 1200 руб.

В то же время, поскольку личный автомобиль, используемый работником в производственных целях, не является находящимся на балансе служебным автотранспортом, расходы на его содержание (в данном случае - стоимость запчастей, безвозмездно переданных работнику для проведения ремонта) в целях налогообложения прибыли не могут учитываться в составе расходов на ремонт основных средств. Кроме того, в данном случае стоимость переданных работнику запчастей не учитывается в целях налогообложения прибыли в соответствии с п.16 ст.270 НК РФ, как расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества.

В соответствии с п.1 ст.217 НК РФ компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством, не облагаются налогом на доходы физических лиц.

Поскольку предоставление работнику, получающему компенсацию за использование личного автомобиля в служебных целях, запасных частей действующим законодательством не предусмотрено, стоимость переданных работнику запчастей включается в налоговую базу для исчисления налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в соответствии с п.1 ст.210 НК РФ в качестве дохода, полученного в натуральной форме. Налоговая база в таком случае будет определяться в соответствии с п.1 ст.211 НК РФ как стоимость полученных запчастей, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст.40 НК РФ. При этом в стоимость таких товаров включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов и налога с продаж.

В рассматриваемой ситуации налоговой базой по НДФЛ может являться балансовая стоимость запчастей, увеличенная на сумму НДС и налога с продаж. В случае если ставка налога с продаж в регионе составляет 5%, то налоговая база будет равна 1260 руб. (1000 + + 1000 х 20% + 1200 х 5%). Налоговая ставка по НДФЛ в данном случае составляет 13% (п.1 ст.224 НК РФ).

На основании ст.226 НК РФ исчисленную сумму НДФЛ организация обязана удержать у налогоплательщика непосредственно из его доходов при их фактической выплате либо за счет любых денежных средств, выплачиваемых организацией налогоплательщику. В данном случае исчисленная сумма НДФЛ может быть удержана при выплате работнику суммы денежной компенсации. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты.

Согласно Плану счетов удержание суммы налога на доходы физических лиц отражается в данном случае по дебету счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".

В данном случае получаемые запчасти для ремонта автомобиля являются для работника доходом от выполнения своих трудовых обязанностей. Выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско - правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг являются объектом налогообложения по единому социальному налогу (п.1 ст.236 НК РФ). Указанные выплаты не признаются объектом налогообложения по ЕСН, если они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (п.3 ст.236 НК РФ). Поскольку стоимость переданных работнику запчастей не учитывается для целей налогообложения прибыли, то их передача работнику не является объектом налогообложения по ЕСН.

В целях исчисления налога на добавленную стоимость предоставление работнику запасных частей признается объектом налогообложения на основании п.1 ст.146 НК РФ, как передача права собственности на товары на безвозмездной основе. В соответствии с п.2 ст.154 НК РФ при реализации товаров на безвозмездной основе налоговая база по НДС определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст.40 НК РФ, без включения в них НДС; считаем, что в данном случае может использоваться балансовая стоимость данных запчастей.

Начисление НДС отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

В целях исчисления налога на прибыль сумма НДС, начисленная в соответствии с гл.21 НК РФ, не учитывается на основании п.16 ст.270 НК РФ как расходы, связанные с безвозмездной передачей.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Переданы запчасти для    |      |      |       |    Приказ      |
   |ремонта личного          |      |      |       |  руководителя  |
   |автомобиля работника,    |      |      |       |  организации,  |
   |используемого им в       |      |      |       |   Требование—  |
   |служебных целях          |  20  | 10—5 |  1 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислена работнику      |      |      |       |     Приказ     |
   |компенсация за           |      |      |       |  руководителя  |
   |использование личного    |      |      |       |  организации,  |
   |автомобиля работника в   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |служебных целях          |  20  |  73  |  1 200|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан налог на доходы  |      |      |       |                |
   |физических лиц со        |      |      |       |    Налоговая   |
   |стоимости запчастей,     |      |      |       |    карточка,   |
   |полученных для ремонта   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(1260 х 13%)             |  73  |  68  |  163,8| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |Начислен НДС             |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(1000 х 20%)             | 91—2 |  68  |    200| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачена работнику      |      |      |       |                |
   |компенсация за           |      |      |       |                |
   |использование личного    |      |      |       |                |
   |автомобиля в служебных   |      |      |       |                |
   |целях                    |      |      |       |    Расходный   |
   |(1200 — 163,8)           |  73  |  50  |1 036,2| кассовый ордер |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 04.07.2002 ————