Организация, осуществляющая розничную торговлю, перед зданием магазина для посетителей оборудует бесплатную стоянку автомобилей. При этом произведено асфальтирование площади, которая ранее не имела асфальтового покрытия. Стоянка оборудована на территории, находящейся у организации в аренде, срок которой составляет 25 лет. Оборудование автостоянки произведено на основании дополнительного соглашения к договору аренды участка, согласно которому арендодатель не производит возмещения произведенных арендатором вложений. Работы выполнены специализированной организацией, стоимость работ составила 360 000 руб. (в том числе НДС 60 000 руб.). Доходы и расходы в целях исчисления налога на прибыль определяются методом начисления.

В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359, площадки производственные с покрытиями (в данном случае выполняющая функции автостоянки) относятся к материальным основным фондам, подраздел "Сооружения" (код 12 0001121).

Затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше одного года), не предназначенных для продажи, учитываются в составе долгосрочных инвестиций (п.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160). Таким образом, затраты по оборудованию автостоянки следует рассматривать как долгосрочные инвестиции. В соответствии с п.2.3 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций и Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведется на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

В данном случае автостоянка оборудована на земельном участке, арендованном организацией.

В соответствии с п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, и п.47 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, законченные капитальные вложения в арендованные объекты основных средств зачисляются организацией - арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором аренды.

В целях бухгалтерского учета согласно п.17 ПБУ 6/01 стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации в течение срока полезного использования объекта. Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из условий, указанных в п.20 ПБУ 6/01, в том числе исходя из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; нормативно - правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды). Таким образом, в рассматриваемой ситуации стоимость капитальных вложений в арендованное имущество, принятых к бухгалтерскому учету в составе основных средств, будет погашаться посредством амортизации в течение предполагаемого срока эксплуатации, не превышающего 25 лет. Например, срок полезного использования может быть установлен на основании Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" и составить 20 лет.

На основании п.2 ст.623 ГК РФ стоимость произведенных арендатором с согласия арендодателя улучшений арендованного имущества, не отделимых без вреда для имущества, не подлежит возмещению арендодателем, если это предусмотрено договором аренды.

В целях исчисления налогооблагаемой прибыли капитальные вложения в арендованные средства, в данном случае расходы по оборудованию автостоянки на арендованном участке, не признаются амортизируемым имуществом, поскольку не являются имуществом в целях Налогового кодекса (ст.ст.38, 256 НК РФ). На наш взгляд, не возмещаемые арендодателем расходы по оборудованию автостоянки могут учитываться в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании пп.49 п.1 ст.264 и п.1 ст.252 НК РФ при условии, что они экономически оправданы и документально подтверждены. Так как расходы по оборудованию автостоянки относятся ко всему сроку его аренды, то согласно п.1 ст.272 НК РФ данные расходы распределяются между отчетными периодами организацией самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Сумма НДС, уплаченная подрядчику за работы по оборудованию автостоянки, принимается к вычету на основании п.6 ст.171 и п.5 ст.172 Налогового кодекса РФ по мере постановки на учет соответствующего объекта основных средств с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, при наличии счета - фактуры и документов, подтверждающих оплату.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Стоимость работ по       |      |      |       |                |
   |оборудованию автостоянки |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |отражена в составе       |      |      |       |     сдачи      |
   |вложений во внеоборотные |      |      |       |   выполненных  |
   |активы                   |  08  |  60  |300 000|      работ     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен НДС со стоимости |      |      |       |                |
   |работ по оборудованию    |      |      |       |                |
   |автостоянки              |  19  |  60  | 60 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата       |      |      |       |Выписка банка по|
   |подрядной организации    |  60  |  51  |360 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Введена в эксплуатацию   |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |оборудованная            |      |      |       |    передачи    |
   |автостоянка              |  01  |  08  |300 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислена амортизация по |      |      |       |                |
   |введенной в эксплуатацию |      |      |       |                |
   |автостоянки (ежемесячно  |      |      |       |                |
   |начиная с месяца,        |      |      |       |                |
   |следующего за месяцем    |      |      |       |                |
   |принятия к учету объекта)|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(300 000 х (100%/20)/12) |  44  |  02  |  1 250| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |Принят к вычету НДС      |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |по принятому к учету     |      |      |       |    передачи    |
   |объекту                  |  68  |  19  | 60 000|основных средств|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 03.07.2002 ————