Производственная организация, определяющая доходы и расходы кассовым методом, 10.06.2002 получила от поставщика и передала в основное производство сырье, договорная цена которого составляет 1200 долл. США (включая НДС 200 долл. США), с условием оплаты в рублях по курсу, установленному ЦБ РФ на дату платежа. Оплата поставщику за сырье произведена 28.06.2002.

Курс доллара США по отношению к рублю, установленный ЦБ РФ на дату получения сырья от поставщика, - 31,3970 руб. за доллар; на дату оплаты поставщику - 31,4390 руб. за доллар.

На основании п.2 ст.317 Гражданского кодекса РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Согласно п.п.5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, сырье принимается к учету по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, оприходование полученного от поставщика сырья отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы", и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Сумма НДС, подлежащая уплате поставщику сырья, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 60.

На основании п.6 ПБУ 5/01 фактические затраты на приобретение сырья определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия этого сырья к бухгалтерскому учету в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) кредиторской задолженности по оплате сырья, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.

Поскольку в данном случае кредиторская задолженность перед поставщиком сырья погашается по возросшему курсу доллара США, в учете организации возникает отрицательная суммовая разница по расчетам с поставщиком. В рассматриваемой ситуации указанная суммовая разница возникает после принятия сырья к учету, следовательно, фактическая себестоимость сырья не подлежит изменению на данную суммовую разницу (п.12 ПБУ 5/01).

В соответствии с п.п.5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы, связанные с изготовлением продукции, в том числе стоимость использованного в производстве сырья, являются расходами по обычным видам деятельности. Величина указанных расходов определяется (уменьшается или увеличивается) с учетом суммовых разниц (п.6.6 ПБУ 10/99). Таким образом, отрицательную суммовую разницу, возникшую в учете после передачи сырья в основное производство, организация может отразить по дебету счета 20 "Основное производство" (в составе расходов по обычным видам деятельности) и кредиту счета 60.

В связи с возникновением отрицательной суммовой разницы по расчетам с поставщиком подлежит корректировке сумма НДС по приобретенному сырью, отраженная на счете 19. На основании пп.1 п.2 ст.171 и п.1 ст.172 Налогового кодекса РФ сумма НДС, фактически уплаченная поставщику при приобретении сырья, может быть принята организацией к вычету при наличии счета - фактуры, выставленного поставщиком, и документов, подтверждающих фактическую оплату поставщику.

В целях налогообложения прибыли порядок определения расходов при кассовом методе установлен ст.273 НК РФ, согласно п.3 которой расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. При этом расходы по приобретению сырья учитываются в составе материальных расходов по мере списания данного сырья в производство (пп.1 п.3 ст.273 НК РФ). В данном случае условия для признания расходов в налоговом учете возникают у организации на дату оплаты переданного в производство сырья. Расходы признаются в сумме произведенной оплаты (без учета НДС).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |10.06.2002               |      |      |       |                |
   |Оприходовано сырье,      |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |полученное от поставщика |      |      |       |    документы   |
   |((1200 — 200) х 31,3970) | 10—1 |  60  | 31 397|   поставщика   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС по    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |оприходованному сырью    |      |      |       | справка—расчет,|
   |(200 х 31,3970)          |  19  |  60  | 6279,4|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена передача сырья в|      |      |       |  Требование—   |
   |основное производство    |  20  | 10—1 | 31 397|   накладная    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |28.06.2002               |      |      |       |                |
   |Перечислена оплата       |      |      |       |                |
   |поставщику сырья         |      |      |       |Выписка банка по|
   |(1200 х 31,4390)         |  60  |  51  |37726,8|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Суммовая разница по      |      |      |       |                |
   |расчетам с поставщиком   |      |      |       |                |
   |отражена в составе       |      |      |       |                |
   |расходов основного       |      |      |       |                |
   |производства  <*>        |      |      |       |                |
   |((1200 — 200) х          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х (31,4390 — 31,3970))   |  20  |  60  |     42| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Скорректирована сумма    |      |      |       |                |
   |НДС, предъявленная к     |      |      |       |                |
   |оплате поставщиком       |      |      |       |                |
   |(200 х (31,4390 —        |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 31,3970))              |  19  |  60  |    8,4| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |                |
   |НДС, уплаченная          |      |      |       |                |
   |поставщику сырья         |      |      |       |Выписка банка по|
   |(200 х 31,4390)          |  68  |  19  | 6287,8|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Налогоплательщики, определяющие доходы и расходы кассовым методом, не учитывают в целях налогообложения прибыли в составе доходов и расходов суммовые разницы в случае, если по условиям сделки обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах. В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 03.07.2002 ————