В производственную организацию с 1 июля 2002 г. принят на работу в аппарат управления работник. В соответствии со штатным расписанием должностной оклад работника при полной рабочей неделе составляет 10 000 руб. По соглашению между работником и работодателем работнику установлена 4-х дневная рабочая неделя. Оплата труда работника производится пропорционально отработанному им времени. Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли определяются методом начисления.

Согласно ст.93 Трудового кодекса РФ по соглашению между работником и работодателем неполная рабочая неделя может устанавливаться как при приеме на работу, так и впоследствии. При работе на условиях неполного рабочего времени оплата труда работника производится пропорционально отработанному им времени или в зависимости от выполненного им объема работ.

В соответствии с п.п.5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы по оплате труда являются расходами по обычным видам деятельности.

Для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям и другим выплатам) Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Сумма заработной платы, причитающаяся работнику аппарата управления, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

В рассматриваемом случае по соглашению между работником и работодателем работнику при приеме на работу установлена 4-х дневная рабочая неделя. Исходя из того, что оплата труда работника производится пропорционально отработанному им времени, то начисленная заработная плата за июль 2002 г. составит 8260,87 руб. (10 000 руб. х 19 дн. / 23 дн.).

С заработной платы организация начисляет авансовые платежи по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. Согласно п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу (ЕСН), установленные гл.24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса РФ.

Авансовые платежи по ЕСН, начисленные с заработной платы работника аппарата управления в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" в корреспонденции с кредитом счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению".

Согласно п.2 ст.243 НК РФ сумма ЕСН (сумма авансового платежа по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается организацией на сумму начисленных ею за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом N 167-ФЗ. При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму ЕСН (сумму авансового платежа по ЕСН), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

В бухгалтерском учете уменьшение суммы ЕСН (суммы авансового платежа по ЕСН), подлежащей уплате в федеральный бюджет, на сумму налогового вычета может быть отражено записями по субсчетам счета 69 (по дебету субсчета "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет" и кредиту субсчета "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование").

Кроме того, с заработной платы организация начисляет страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. В соответствии со ст.1 Федерального закона от 29.12.2001 N 184-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2002 год" в 2002 г. страховые взносы уплачиваются организациями в порядке и по тарифам, которые установлены Федеральным законом от 12.02.2001 N 17-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2001 год".

В бухгалтерском учете начисленные страховые взносы с заработной платы работника аппарата управления отражаются по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" в корреспонденции с кредитом счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению".

В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов второго порядка по балансовому счету 69:

69-1-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ";

69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования";

69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в территориальный фонд обязательного медицинского страхования".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |   Бухгалтерские записи  по начислению с заработной платы       |
   |                   ЕСН и страховых взносов                      |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена заработная     |      |      |       |   Расчетно—    |
   |плата работнику аппарата |      |      |       |   платежная    |
   |управления <1> <2>       |  26  |  70  |8260,87|   ведомость    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате        |      |      |       |                |
   |в Фонд социального       |      |      |       |                |
   |страхования РФ           |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(8260,87 х 4%) <1> <3>   |  26  |69—1—1| 330,43| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен страховой взнос |      |      |       |                |
   |на обязательное          |      |      |       |                |
   |социальное страхование от|      |      |       |                |
   |несчастных случаев на    |      |      |       |                |
   |производстве             |      |      |       |                |
   |и профессиональных       |      |      |       |                |
   |заболеваний              |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(8260,87 х 0,2%) <1> <4> |  26  |69—1—2|  16,52| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате        |      |      |       |                |
   |в федеральный бюджет     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(8260,87 х 28%) <1> <3>  |  26  |69—2—1 2313,04| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате        |      |      |       |                |
   |в Федеральный фонд       |      |      |       |                |
   |обязательного            |      |      |       |                |
   |медицинского страхования |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(8260,87 х 0,2%) <1> <3> |  26  |69—3—1|  16,52| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате        |      |      |       |                |
   |в территориальный фонд   |      |      |       |                |
   |обязательного            |      |      |       |                |
   |медицинского страхования |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(8260,87 х 3,4%) <1> <3> |  26  |69—3—2| 280,87| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма ЕСН в части,       |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате        |      |      |       |                |
   |в федеральный бюджет,    |      |      |       |                |
   |уменьшена на сумму       |      |      |       |                |
   |страховых взносов на     |      |      |       |                |
   |финансирование страховой |      |      |       |                |
   |части трудовой пенсии    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(8260,87 х 11%) <5>      |69—2—1 69—2—2| 908,69| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Сумма ЕСН в части,       |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате        |      |      |       |                |
   |в федеральный бюджет,    |      |      |       |                |
   |уменьшена на сумму       |      |      |       |                |
   |страховых взносов на     |      |      |       |                |
   |финансирование           |      |      |       |                |
   |накопительной части      |      |      |       |                |
   |трудовой пенсии          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(8260,87 х 3%) <5>       |69—2—1 69—2—3| 247,83| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<1> Порядок списания расходов, учтенных на счете 26 "Общехозяйственные расходы", является элементом учетной политики организации (п.20 ПБУ 10/99). Если учетной политикой установлено, что общехозяйственные расходы списываются в качестве условно - постоянных, то при формировании финансового результата в бухгалтерском учете производится запись по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", в корреспонденции с кредитом счета 26 "Общехозяйственные расходы". Если же учетной политикой организации предусмотрено включение общехозяйственных расходов в себестоимость продукции, то суммы, учтенные на счете 26 "Общехозяйственные расходы", списываются в дебет счетов учета затрат на производство. <2> Для целей налогообложения прибыли согласно п.1 ст.255 НК РФ суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми в организации формами и системами оплаты труда, относятся к расходам на оплату труда. При признании расходов методом начисления расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно (п.4 ст.272 НК РФ). Расходы на оплату труда работника аппарата управления на основании п.1 ст.318 являются косвенными расходами. Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ (п.2 ст.318 НК РФ). <3> Организация обязана вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм ЕСН, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты (п.4 ст.243 НК РФ). Для этого организация может использовать индивидуальную карточку, форма и порядок заполнения которой утверждены Приказом МНС России от 21.02.2002 N БГ-3-05/91. Авансовые платежи по ЕСН с заработной платы организация начисляет по ставкам, указанным в п.1 ст.241 НК РФ. Для целей налогообложения прибыли авансовые платежи по ЕСН, начисленные с заработной платы работника аппарата управления относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп.1 п.1 ст.264 НК РФ), и являются косвенными расходами (п.1 ст.318 НК РФ). <4> В рассматриваемом примере начисление страхового взноса произведено по страховому тарифу - 0,2%. Для целей налогообложения прибыли страховые взносы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп.45 п.1 ст.264 НК РФ), и являются на основании п.1 ст.318 НК РФ косвенными расходами. <5> Организация обязана вести учет сумм начисленных выплат и вознаграждений, составляющих базу для начисления страховых взносов, и сумм страховых взносов, относящихся к указанной базе, по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты (п.3 ст.24 Федерального закона N 167-ФЗ). В рассматриваемом примере начисление авансовых платежей по страховым взносам произведено по ставкам страховых взносов, установленным п.1 ст.33 Федерального закона N 167-ФЗ, для лиц 1967 года рождения и моложе. Н.А.Якимкина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 01.07.2002 ————