В январе 2002 г. организация застраховала от угона легковой автомобиль, используемый для управленческих нужд, на срок 1 год. По условиям договора страховой взнос в размере 4500 руб. перечислен страховщику единовременно. Первоначальная стоимость автомобиля составляет 162 500 руб. Сумма НДС, уплаченная при покупке автомобиля, принята к вычету в полном объеме. В мае 2002 г. автомобиль угнан. По условиям договора страховой компанией было выплачено страховое возмещение в размере 180 000 руб. Сумма накопленной за время эксплуатации автомобиля амортизации составляет 20 313 руб. Согласно учетной политике организации признание доходов и расходов для целей налогообложения прибыли производится по методу начисления; для целей бухгалтерского учета расходы будущих периодов списываются на затраты производства равномерно в течение срока, к которому они относятся.

Для обобщения информации о расчетах по добровольному страхованию имущества Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию". Уплата страховщику страхового взноса отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию", в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Расходы на страхование легкового автомобиля, используемого для управленческих нужд организации, могут относиться к расходам по обычным видам деятельности на основании п.п.5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, как прочие затраты. При этом согласно п.18 ПБУ 10/99 расходы организации признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Согласно п.65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся. Так как в данном случае договор добровольного страхования заключен на срок 12 месяцев, расходы по нему признаются в бухгалтерском учете ежемесячно в размере 1/12 от суммы страхового взноса.

Для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, Инструкцией по применению Плана счетов предназначен счет 97 "Расходы будущих периодов". Учтенные на счете 97 "Расходы будущих периодов" расходы ежемесячно списываются в данном случае в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы".

В соответствии с п.2 ст.12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" при выявлении фактов хищения в организации проводится обязательная инвентаризация имущества, в ходе которой проверяется и документально подтверждается наличие имущества, его состояние и оценка. Результаты инвентаризации оформляются документами, составляемыми по формам, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88. В данном случае при хищении автомобиля расхождения между показателями бухгалтерского учета и данными инвентаризации по угнанному автомобилю оформляются Сличительной ведомостью результатов инвентаризации основных средств (унифицированная форма N ИНВ-18).

Согласно п.29 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, стоимость объекта основных средств, который выбывает, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов для учета выбытия объектов основных средств (продажи, списания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и др.) к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации.

Для обобщения информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей, выявленных в процессе их заготовления, хранения и продажи, независимо от источника их покрытия предназначен счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Данный счет применяется и для учета сумм недостач от хищения материальных ценностей. Стоимость недостающего имущества должна учитываться на счете 94 до появления у организации оснований, позволяющих списать недостачу за счет соответствующих источников.

В этом случае при списании с бухгалтерского учета похищенного автомобиля его остаточная стоимость списывается с кредита счета 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств", в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Похищенный автомобиль не будет больше использован в производственной деятельности и иных операциях, признаваемых объектом налогообложения НДС. В связи с этим считаем, что организация теряет право на вычет суммы НДС, уплаченной поставщику при приобретении автомобиля, в части, относящейся к стоимости, не списанной на расходы через амортизационные отчисления, т.е. в части его остаточной стоимости. Следовательно, данную сумму НДС следует восстановить к уплате в бюджет. Сумма восстановленного НДС может отражаться в бухгалтерском учете по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции в данном случае с дебетом счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

После оформления и подписания страховой компанией страхового акта причитающееся к получению страховое возмещение отражается в бухгалтерском учете организации по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию", в корреспонденции в данном случае с кредитом счетов: 94 - на сумму фактического ущерба от хищения (остаточная стоимость автомобиля и сумма восстановленного НДС); 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", - на сумму превышения страхового возмещения над суммой фактического ущерба от хищения.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов суммы страховых возмещений, полученных организацией от страховых организаций в соответствии с договорами страхования, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию".

Порядок учета доходов и расходов для целей налогообложения прибыли установлен гл.25 Налогового кодекса РФ. По нашему мнению, сумма фактического ущерба от хищения застрахованного автомобиля, а также сумма страхового возмещения, полученная от страховой компании при хищении автомобиля (в сумме фактического ущерба от хищения), в налоговом учете не отражаются. При этом сумма превышения страхового возмещения, выплаченного страховой компанией при наступлении страхового случая (хищения автомобиля), над суммой фактического ущерба от хищения отражается в налоговом учете в составе внереализационных доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль (ст.250 НК РФ).

При наступлении страхового случая (хищении застрахованного автомобиля) и получении от страховой компании страхового возмещения договор страхования прекращает свое действие, в связи с чем считаем, что сумма расходов на страхование, учтенная на счете 97 "Расходы будущих периодов" и подлежащая ежемесячному равномерному списанию, в данном случае на общехозяйственные расходы, единовременно списывается в состав указанных расходов.

В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 01 "Основные средства":

01-1 "Основные средства в эксплуатации";

01-2 "Выбытие основных средств".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              Бухгалтерские записи в январе 2002 г.             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Перечислена сумма        |      |      |       |                |
   |страхового взноса        |      |      |       |Выписка банка по|
   |страховщику              | 76—1 |  51  |  4 500|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор    |
   |Сумма страхового взноса  |      |      |       |   страхования, |
   |отражена в составе       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |расходов будущих периодов|  97  | 76—1 |  4 500|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |               Ежемесячно с января по май 2002 г.               |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Расходы по страхованию,  |      |      |       |                |
   |относящиеся к текущему   |      |      |       |                |
   |месяцу, включены в       |      |      |       |                |
   |состав общехозяйственных |      |      |       |                |
   |расходов                 |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(4500 / 12) <*>          |  26  |  97  |    375| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |             Бухгалтерские записи в мае 2002 г. при             |
   |              установлении факта хищения автомобиля             |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена первоначальная  |      |      |       | Акт на списание|
   |стоимость похищенного    |      |      |       |автотранспортных|
   |автомобиля               | 01—2 | 01—1 |162 500|     средств    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана амортизация,     |      |      |       | Акт на списание|
   |начисленная за время     |      |      |       |автотранспортных|
   |эксплуатации автомобиля  |  02  | 01—2 | 20 313|     средств    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Сличительная  |
   |                         |      |      |       |    ведомость   |
   |Списана остаточная       |      |      |       |   результатов  |
   |стоимость похищенного    |      |      |       | инвентаризации |
   |автомобиля               |  94  | 01—2 |142 187|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Восстановлена ранее      |      |      |       |                |
   |принятая к вычету сумма  |      |      |       |                |
   |НДС по похищенному       |      |      |       |                |
   |автомобилю в части,      |      |      |       |                |
   |приходящейся на его      |      |      |       |                |
   |остаточную стоимость     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(142 187 x 20%)          |  94  |  68  | 28 437| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          Страховой компанией признан страховой случай          |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражено страховое       |      |      |       |                |
   |возмещение, причитающееся|      |      |       |                |
   |к получению от страховой |      |      |       |                |
   |компании (на сумму       |      |      |       |                |
   |фактического ущерба от   |      |      |       |  Страховой акт,|
   |хищения)                 |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(142 187 + 28 437)       | 76—1 |  94  |170 624| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено страховое       |      |      |       |                |
   |возмещение, причитающееся|      |      |       |                |
   |к получению от страховой |      |      |       |                |
   |компании (на сумму       |      |      |       |                |
   |превышения страхового    |      |      |       |                |
   |возмещения над           |      |      |       |  Страховой акт,|
   |фактическим ущербом)     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(180 000 — 170 624) <**> | 76—1 | 91—1 |  9 376| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получена сумма           |      |      |       |Выписка банка по|
   |страхового возмещения    |  51  | 76—1 |180 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |При наступлении          |      |      |       |                |
   |страхового случая        |      |      |       |                |
   |недосписанная сумма      |      |      |       |                |
   |расходов на страхование  |      |      |       |                |
   |единовременно списана    |      |      |       |                |
   |на общехозяйственные     |      |      |       |                |
   |расходы                  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(4500 — 375 х 5)         |  26  |  97  |  2 625| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Для целей налогообложения прибыли расходы на добровольное страхование легкового автомобиля, используемого для управленческих нужд организации, включаются в состав расходов на обязательное и добровольное страхование имущества в соответствии с пп.1 п.1 ст.263 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом согласно п.6 ст.272 НК РФ расходы по добровольному страхованию признаются в качестве расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены денежные средства на оплату страховых взносов. В случае если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора. В данном случае договор заключен в январе 2002 г. сроком на один год, следовательно, для целей налогообложения прибыли расходы на страхование признаются ежеквартально в размере 1/4 от суммы единовременно уплаченного страхового взноса (при условии, что организация уплачивает налог на прибыль ежеквартально). <**> Статьей 250 НК РФ установлено, что в целях налогообложения прибыли внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в ст.249 "Доходы от реализации", а перечень внереализационных доходов, приведенный в ст.250 НК РФ, не является закрытым. Считаем, что сумма превышения страхового возмещения, выплачиваемого страховой компанией, над суммой фактического ущерба от хищения отражается в налоговом учете в составе внереализационных доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль. А.Б.Калинин Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 27.06.2002 ————