Организация, осуществляющая ремонтно - строительные работы, в 2002 г. приобрела объект основных средств - болгарку по цене 300 долл. США (включая НДС 50 долл. США). Согласно условиям договора расчеты с поставщиком за болгарку осуществляются в рублях по курсу, установленному ЦБ РФ на день оплаты. Оплата произведена до ввода болгарки в эксплуатацию. Курс доллара, установленный ЦБ РФ на дату получения болгарки, составляет 31,1951 руб. за доллар США, на дату оплаты - 31,2468 руб. за доллар США. Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли определяются методом начисления.

В соответствии с п.п.7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, объекты основных средств (ОС) принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой при приобретении объектов за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Причем фактические затраты на приобретение объектов ОС определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте. Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой выраженной в иностранной валюте кредиторской задолженности по оплате объекта ОС, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения (п.8 ПБУ 6/01).

В рассматриваемом случае в результате роста курса доллара США в период между датой признания кредиторской задолженности по оплате объекта ОС и датой ее погашения в учете организации возникает отрицательная суммовая разница.

Таким образом, фактическими затратами, формирующими первоначальную стоимость приобретенного объекта ОС, является сумма, уплачиваемая согласно договору поставщику, увеличенная на отрицательную суммовую разницу.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, затраты по приобретению объектов ОС, не требующих монтажа, отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Сформированная первоначальная стоимость объекта ОС, принятого в эксплуатацию и оформленного в установленном порядке, согласно Инструкции по применению Плана счетов списывается с кредита счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств", в дебет счета 01 "Основные средства".

Сумма НДС по приобретенному объекту ОС отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". В данном случае в связи с возникновением суммовой разницы на дату оплаты производится корректировка данных, отраженных на счете 19, субсчет 19-1 в сторону увеличения.

Сумму НДС, предъявленную поставщиком при приобретении ОС, организация в соответствии с п.2 ст.171 и п.1 ст.172 Налогового кодекса РФ имеет право принять к вычету при наличии счета - фактуры и документов, подтверждающих фактическую оплату поставщику, после принятия на учет объекта ОС <1>.

Принятая к вычету сумма НДС отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств".

Согласно п.18 ПБУ 6/01 (в ред. от 18.05.2002 <2>) объекты ОС стоимостью не более 10 000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Если организация внесет изменения в учетную политику на 2002 г. <3> о списании на затраты на производство (расходы на продажу) объектов ОС стоимостью не более 10 000 руб. за единицу, то при вводе объекта ОС в эксплуатацию организация, осуществляющая ремонтно - строительные работы списание его стоимости на основании Инструкции по применению Плана счетов отражает по кредиту счета 01 "Основные средства" в корреспонденции с дебетом счета 20 "Основное производство".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Отгрузочные   |
   |Отражена задолженность   |      |      |       |   документы    |
   |перед поставщиком за     |      |      |       |   поставщика,  |
   |приобретенную болгарку   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(250 х 31,1951)          | 08—4 |  60  |7798,78| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС по    |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |приобретенной болгарке   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(50 х 31,1951)           | 19—1 |  60  |1559,76| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата       |      |      |       |                |
   |поставщику за болгарку   |      |      |       |Выписка банка по|
   |(300 х 31,2468)          |  60  |  51  |9374,04|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена отрицательная   |      |      |       |                |
   |суммовая разница по      |      |      |       |                |
   |расчетам с поставщиком   |      |      |       |                |
   |(250 х (31,2468 —        |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 31,1951))              | 08—4 |  60  |  12,92| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен НДС по возникшей |      |      |       |                |
   |отрицательной суммовой   |      |      |       |                |
   |разнице                  |      |      |       |                |
   |(50 х (31,2468 —         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 31,1951))              | 19—1 |  60  |   2,58| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки — |
   |                         |      |      |       |    передачи    |
   |                         |      |      |       |    основных    |
   |                         |      |      |       |     средств,   |
   |                         |      |      |       |  Инвентарная   |
   |Болгарка принята к учету |      |      |       | карточка учета |
   |в составе ОС <4>         |  01  | 08—4 |7811,70|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Акт приемки— |
   |                         |      |      |       |    передачи    |
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |    основных    |
   |НДС по введенной в       |      |      |       |    средств,    |
   |эксплуатацию болгарке    |  68  | 19—1 |1562,34|   Счет—фактура |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана стоимость        |      |      |       |                |
   |болгарки, переданной в   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |эксплуатацию <4>         |  20  |  01  |7811,70|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<1> В данной схеме ссылки на положения части второй НК РФ приводятся с учетом изменений и дополнений, внесенных Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации". <2> Дополнения и изменения, внесенные в ПБУ 6/01 Приказом Минфина России от 18.05.2002 N 45н "О внесении дополнений и изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01", вводятся в действие начиная с бухгалтерской отчетности 2002 г., то есть с 1 января 2002 г. <3> В соответствии с п.4 ст.6 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года. <4> Для целей налогообложения прибыли согласно п.1 ст.256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у организации на праве собственности (если иное не предусмотрено гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ), используется ею для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб. В рассматриваемом случае первоначальная стоимость приобретенной болгарки, определяемая в соответствии с п.1 ст.257 НК РФ, составляет 7811,70 руб. ((300 долл. США - 50 долл. США) х 31,2468 руб/долл.США), таким образом, независимо от того, что срок ее полезного использования превышает 12 месяцев, для целей налогообложения прибыли болгарка не признается амортизируемым имуществом. Для целей налогообложения прибыли затраты организации на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом относятся к материальным расходам. Стоимость такого имущества, включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию (пп.3 п.1 ст.254 НК РФ), которая на основании п.1 ст.318 НК РФ относится к косвенным расходам. Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ (п.2 ст.318 НК РФ). Таким образом, стоимость введенной в эксплуатацию болгарки (7811,70 руб.) для целей налогообложения прибыли относится к косвенным расходам и в полном объеме включается в состав расходов отчетного периода. Н.А.Якимкина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 17.06.2002 ————