Организация, осуществляющая деятельность на основе свидетельства об уплате единого налога на вмененный доход (ЕНВД), в июне 2002 г. приобрела для работника путевку в санаторно - курортное учреждение, расположенное на территории РФ, на лечение сроком на 21 день стоимостью 15 000 руб. Расходы по приобретению путевки в пределах норматива организация планирует зачесть за счет средств обязательного социального страхования. Стоимость путевки сверх норматива погашается за счет средств организации. Трудовым договором, заключенным с работником, не предусмотрена оплата стоимости путевки на санаторно - курортное лечение за счет средств организации.

Порядок и условия предоставления работникам, в том числе работникам организаций, осуществляющих деятельность на основе свидетельства об уплате ЕНВД, путевок за счет средств обязательного социального страхования определены Положением о приобретении, распределении, выдаче путевок на санаторно - курортное лечение и оздоровление работников и членов их семей, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 21.04.2001 N 309.

Организация, осуществляющая деятельность на основе свидетельства об уплате ЕНВД, в соответствии с п.10 ст.1 Федерального закона от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" является плательщиком единого социального налога (ЕСН), который исчисляется и уплачивается в порядке, установленном гл.24 "Единый социальный налог" части второй Налогового кодекса РФ.

Согласно п.4 Положения организация, являющаяся плательщиком ЕСН, за счет средств обязательного социального страхования осуществляет самостоятельно расходы на полную или частичную оплату стоимости путевки на санаторно - курортное лечение работников из расчета стоимости пребывания в санаторно - курортном учреждении одного человека в сутки и продолжительности пребывания, установленных Федеральным законом от 11.02.2002 N 17-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год", а также исходя из предусмотренных региональным отделением ФСС РФ ассигнований организации на эти цели.

В 2002 г. за счет средств обязательного социального страхования на вышеуказанные цели производятся расходы из расчета до 420 руб. на одного человека в сутки не менее чем за 14 дней пребывания, но не более чем за 24 дня (ст.17 Федерального закона N 17-ФЗ).

В соответствии с п.2 ст.4 Федерального закона "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" организации, переведенные на уплату ЕНВД, обязаны вести учет своих доходов и расходов, а также соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций. Переход на уплату ЕНВД не освобождает организацию от обязанностей, установленных действующими нормативными актами Российской Федерации, по представлению в налоговые и иные государственные органы бухгалтерской, налоговой и статистической отчетности.

Перечисление денежных средств за приобретаемую путевку в санаторно - курортное учреждение согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, отражается по кредиту счета 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с дебетом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Приобретенная путевка подлежит отражению в бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов по дебету счета 50 "Касса", субсчет 50-3 "Денежные документы", в сумме фактических затрат на приобретение в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

При выдаче путевки работнику организация согласно п.2.3 Инструкции о порядке расходования средств Фонда социального страхования Российской Федерации, утвержденной Постановлением ФСС РФ от 09.02.2001 N 11, относит ее стоимость (в пределах норм, установленных Федеральным законом N 17-ФЗ и иными нормативными правовыми актами на 2002 г.) на расходы по обязательному социальному страхованию, что в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов отражается записью по дебету счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию", в корреспонденции с кредитом счета 50 "Касса", субсчет 50-3 "Денежные документы".

В рассматриваемом случае будем исходить из того, что организация произвела зачет стоимости путевки за счет средств обязательного социального страхования из расчета 420 руб. в сутки, и данные расходы не превышают норматива на санаторно - курортное лечение, установленного региональным отделением ФСС РФ для организации. То есть за счет средств обязательного социального страхования организация зачла стоимость путевки в размере 8820 руб. (21 дн. х 420 руб.). Что касается стоимости путевки в части, превышающей норматив, которая в данном случае составит 6180 руб. (15 000 руб. - 8820 руб.), то согласно п.6 Положения данные расходы осуществляются организацией за счет других источников. В рассматриваемом случае организация оплачивает стоимость путевки в части, превышающей норматив, за счет собственных средств.

В таком случае на основании п.2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, оплата организацией путевки сверх норматива является расходом организации.

В соответствии с п.12 ПБУ 10/99 перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно - просветительского характера и иных аналогичных мероприятий являются внереализационными расходами, для учета которых Инструкцией по применению Плана счетов предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".

Таким образом, при выдаче работнику путевки ее стоимость, оплачиваемая за счет средств организации, отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 50 "Касса", субсчет 50-3 "Денежные документы".

Согласно п.9 ст.217 НК РФ суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок, за исключением туристических, выплачиваемой работодателями своим работникам, в находящиеся на территории Российской Федерации санаторно - курортные и оздоровительные учреждения, выплачиваемые за счет средств ФСС РФ, а также средств работодателей, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций, не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц.

Напомним, что организация, осуществляющая деятельность на основе свидетельства об уплате ЕНВД, в соответствии со ст.1 Федерального закона "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" не является плательщиком налога на прибыль организаций.

Следовательно, в рассматриваемом случае на основании вышеизложенного стоимость путевки в части, приобретенной за счет средств ФСС РФ, не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц, а стоимость путевки в части, оплачиваемой за счет средств организации, включается в доход работника и подлежит обложению налогом на доходы физических лиц.

В данном случае работник получил доход в натуральной форме в виде частичной оплаты за него организацией стоимости путевки в санаторно - курортное учреждении (пп.1 п.2 ст.211 НК РФ).

При получении работником дохода от организации в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст.40 НК РФ. При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма НДС и налога с продаж (п.1 ст.211 НК РФ).

Согласно п.9 ст.1 Федерального закона "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" и п.1 ст.226 НК РФ организация, от которой работник получил доход, обязана исчислить, удержать и уплатить сумму налога на доходы физических лиц. Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода (календарного года) по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка в размере 13%, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (п.3 ст.226 НК РФ).

В соответствии с п.4 ст.226 НК РФ удержание начисленной суммы налога на доходы физических лиц организация производит непосредственно из доходов работника за счет любых денежных средств, выплачиваемых организацией работнику, при их фактической выплате. В данном случае удержание начисленного налога на доходы физических лиц организация может произвести при выплате заработной платы за очередной месяц, что отразится в бухгалтерском учете записью по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Теперь перейдем к рассмотрению обложения стоимости путевки ЕСН.

Стоимость путевки для работника в части, приобретенной за счет средств ФСС РФ, согласно пп.1 п.1 ст.238 НК РФ и п.5 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (взноса), утвержденных Приказом МНС России от 29.12.2000 N БГ-3-07/465, не подлежит обложению ЕСН.

Что касается оставшейся стоимости путевки, то она также не подлежит обложению ЕСН. Это обусловлено тем, что в соответствии с п.1 ст.236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН для организации признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ею в пользу физических лиц по трудовым договорам. Поскольку в рассматриваемом случае трудовым договором, заключенным с работником, не предусмотрена оплата стоимости путевки на санаторно - курортное лечение за счет средств организации, то стоимость путевки в части, оплачиваемой за счет средств организации, не признается объектом обложения по ЕСН.

Согласно п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами является объект налогообложения по ЕСН, установленный гл.24 "Единый социальный налог" НК РФ.

Таким образом, стоимость путевки для работника как в части, приобретенной за счет средств ФСС РФ, так и в части, оплачиваемой за счет средств организации, не подлежит обложению страховыми взносами.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |Выписка банка по|
   |Оплачено за путевку      |  76  |  51  | 15 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к учету          |      |      |       |    Накладная,  |
   |приобретенная путевка    | 50—3 |  76  | 15 000|  Бланк путевки |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Решение    |
   |Стоимость выданной       |      |      |       |уполномоченного |
   |работнику путевки        |      |      |       | по социальному |
   |зачтена за счет средств  |      |      |       |   страхованию, |
   |обязательного социального|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |страхования <*>          | 69—1 | 50—3 |  8 820| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Стоимость выданной       |      |      |       |                |
   |путевки в части,         |      |      |       |                |
   |оплаченной за счет       |      |      |       |     Приказ     |
   |средств организации,     |      |      |       |  руководителя  |
   |отражена в составе       |      |      |       |   организации, |
   |внереализационных        |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |расходов                 | 91—2 | 50—3 |  6 180| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> В соответствии с п.10 Положения путевки на санаторно - курортное лечение заполняются по установленной форме и выдаются бухгалтерией организации не позднее срока, необходимого для своевременного прибытия к месту санаторно - курортного лечения. Документом, подтверждающим пребывание работника в санаторно - курортном учреждении, является отрывной талон к санаторно - курортной путевке, возвращаемый работником организации, выдавшей путевку. Сумма ЕСН, подлежащая уплате в ФСС РФ, подлежит уменьшению организацией на сумму произведенных ею самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренные законодательством Российской Федерации (п.2 ст.243 НК РФ). Н.А.Якимкина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 13.06.2002 ————