Производственная организация приобрела в июне 2002 г. у другой организации бывший в эксплуатации электропогрузчик по договорной цене 86 400 руб., включая НДС 14 400 руб., и в том же месяце начала его эксплуатацию в основном производстве. Учетной политикой организации определено, что начисление амортизации для целей как бухгалтерского, так и налогового учета производится линейным способом. Срок эксплуатации приобретенного электропогрузчика, установленный при принятии его к бухгалтерскому учету, составляет 3 года. В соответствии с учетной политикой организации для целей налогообложения срок полезного использования транспортных средств, относящихся к третьей амортизационной группе на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, установлен в 5 лет. На основании данных, полученных от продавца, фактический срок эксплуатации электропогрузчика продавцом составил 5,5 лет. Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли определяются методом начисления.

В соответствии с п.п.4, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, оборудование, предполагаемый срок использования которого превышает 12 месяцев, относится к основным средствам (ОС). Объекты ОС принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой при приобретении объектов за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации) (п.п.7, 8 ПБУ 6/01).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) фактические затраты (без НДС), связанные с приобретением ОС, отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств", в корреспонденции со счетами учета расчетов. Сумма НДС, подлежащая уплате поставщику объекта ОС, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств".

Сформированная первоначальная стоимость объектов ОС, принятых в эксплуатацию, списывается со счета 08, субсчет 08-4, в дебет счета 01 "Основные средства".

Суммы НДС, предъявленные организации и уплаченные ею при приобретении ОС для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, принимаются к вычету из общей суммы исчисленного налога на добавленную стоимость после принятия на учет данных ОС на основании счета - фактуры, выставленного продавцом (п.2 ст.171 и п.1 ст.172 Налогового кодекса РФ, в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" <*>). Принятые к вычету суммы НДС отражаются в учете по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19, субсчет 19-1.

В целях бухгалтерского учета согласно п.17 ПБУ 6/01 стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации одним из способов, указанных в п.18 ПБУ 6/01. В данном случае в соответствии с учетной политикой организация начисляет амортизацию линейным способом. Согласно п.19 ПБУ 6/01 при линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта ОС и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. Таким образом, в данном случае годовая норма амортизации в целях бухгалтерского учета составляет 33,33% (100% / 3).

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам ОС начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Начисление амортизации по объекту ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п.21 ПБУ 6/01).

В бухгалтерском учете амортизация, начисленная по объектам ОС, используемым в основном производстве, отражается по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" и дебету счета 20 "Основное производство".

В соответствии с п.1 ст.257 НК РФ в целях налогообложения прибыли под объектами ОС понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. При этом срок полезного использования согласно п.1 ст.258 НК РФ определяется организацией самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта в соответствии с положениями ст.258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

В соответствии с указанной Классификацией электропогрузчик (код ОКОФ 15 3599301) относится к третьей амортизационной группе, включающей имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно. Кроме того, п.12 ст.259 НК РФ определено, что организация, приобретающая объекты ОС, бывшие в употреблении, вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. В случае если срок фактического использования данного ОС у предыдущих собственников окажется равным или превышающим срок его полезного использования, определяемый вышеназванной Классификацией, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого ОС с учетом требований техники безопасности и других факторов.

В рассматриваемой ситуации фактический срок эксплуатации приобретенного электропогрузчика предыдущим собственником составляет 5,5 лет и, соответственно, превышает срок его полезного использования, определяемый Классификацией основных средств (5 лет). Таким образом, в данном случае организация вправе установить для целей налогообложения прибыли срок полезного использования приобретенного объекта ОС в 3 года, - такой же, как и для целей бухгалтерского учета.

При применении линейного метода ежемесячная норма амортизации по данному объекту ОС, определенная в соответствии с п.4 ст.259 НК РФ, составляет 2,778% (1 / 36 х 100% = 2,778%, где 36 - срок полезного использования объекта ОС, выраженный в месяцах). Таким образом, ежемесячная сумма амортизационных отчислений в налоговом учете составляет (86 400 - 14 400) х 2,778% = 2000 руб. и, как видно из приведенной ниже таблицы бухгалтерских записей, соответствует сумме амортизации, отраженной в бухгалтерском учете.

В налоговом учете начисление амортизации по объекту ОС начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям (п.2 ст.259 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена задолженность   |      |      |       |                |
   |поставщику за            |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |электропогрузчик         |      |      |       |    документы   |
   |(86 400 — 14 400)        | 08—4 |  60  | 72 000|   поставщика   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен НДС, подлежащий  |      |      |       |                |
   |уплате поставщику        | 19—1 |  60  | 14 400|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена оплата          |      |      |       |Выписка банка по|
   |поставщику               |  60  |  51  | 86 400|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Приобретенный объект ОС  |      |      |       |    передачи    |
   |введен в эксплуатацию    |  01  | 08—4 | 72 000|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |Сумма НДС по             |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |приобретенному объекту ОС|      |      |       |    передачи    |
   |принята к вычету         |  68  | 19—1 | 14 400|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |            Ежемесячно начиная с месяца, следующего за          |
   |                  месяцем ввода в эксплуатацию                  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена амортизация    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(72 000 х 33,33% / 12)   |  20  |  02  |  2 000|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Далее по тексту ссылки на статьи Налогового кодекса РФ приведены с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ и распространяющихся на отношения, возникшие с 1 января 2002 г. В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 06.06.2002 ————