Организация производит наручные механические часы в золотых корпусах. В отчетном месяце выручка от реализации наручных золотых часов составила 756 000 руб. (включая НДС 126 000 руб., акциз 30 000 руб.). Фактическая себестоимость отгруженной продукции составила 450 000 руб. На конец отчетного месяца организация не имеет остатков: незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной продукции. Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли определяются методом начисления. Согласно учетной политике для целей налогового учета обязанность по уплате налога на добавленную стоимость и налога на пользователей автомобильных дорог возникает "по отгрузке".

Пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, определено, что выручка от продажи продукции является доходом от обычных видов деятельности. Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии условий, перечисленных в п.12 ПБУ 9/99, и принимается к учету в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определенных исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (п.6 ПБУ 9/99).

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи продукции в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Одновременно себестоимость проданной продукции списывается с кредита счета 43 "Готовая продукция" в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

На основании пп.6 п.1 ст.181 Налогового кодекса РФ наручные механические часы в золотых корпусах для целей налогообложения акцизом признаются подакцизным товаром.

Таким образом, организация, осуществляющая реализацию произведенных наручных механических золотых часов, является плательщиком акциза в общеустановленном для производителей подакцизных товаров порядке (ст.179, пп.1 п.1 ст.182 НК РФ). Согласно пп.2 п.2 ст.187 НК РФ налоговая база при реализации произведенных налогоплательщиком подакцизных товаров, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки, определяется как стоимость реализованных подакцизных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых с учетом положений ст.40 НК РФ, без учета акциза, НДС и налога с продаж.

В рассматриваемом случае сумма акциза в соответствии с п.2 ст.194 НК РФ исчисляется как произведение данной налоговой базы и налоговой ставки в размере 5% (п.1 ст.193 НК РФ).

Дата реализации ювелирных изделий определяется как день отгрузки этих изделий (п.2 ст.195 НК РФ).

Сумма акциза, включенная в цену проданной продукции, согласно Инструкции по применению Плана счетов отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-4 "Акцизы", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Операции по реализации продукции на территории Российской Федерации признаются объектом обложения НДС (пп.1 п.1 ст.146 НК РФ). Налоговая база по НДС при реализации продукции определяется как ее стоимость, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС и налога с продаж (п.1 ст.154 НК РФ).

Сумма НДС, причитающаяся к получению от покупателя и уплате в бюджет, согласно Инструкции по применению Плана счетов отражается по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 68:

68-1 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость";

68-2 "Расчеты по акцизам";

68-3 "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |      Бухгалтерские записи отчетного месяца по реализации       |
   |                    наручных золотых часов                      |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |    Накладная   |
   |Признана выручка от      |      |      |       |    на отпуск   |
   |продажи продукции <1>    |  62  | 90—1 |756 000|    продукции   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана фактическая      |      |      |       |                |
   |себестоимость            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |проданной продукции      | 90—2 |  43  |450 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС с выручки от|      |      |       |                |
   |реализации продукции     | 90—3 | 68—1 |126 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислена сумма акциза,  |      |      |       |                |
   |подлежащая получению от  |      |      |       |                |
   |покупателей <2>          | 90—4 | 68—2 | 30 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог на        |      |      |       |                |
   |пользователей            |      |      |       |                |
   |автомобильных дорог      |      |      |       |                |
   |((756 000 — 126 000 —    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 30 000) х 1%) <3>      |  26  | 68—3 |  6 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списан налог на          |      |      |       |                |
   |пользователей            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |автомобильных дорог      | 90—2 |  26  |  6 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |    Бухгалтерские записи на последнее число отчетного месяца    |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражен финансовый       |      |      |       |                |
   |результат от продажи     |      |      |       |                |
   |продукции за отчетный    |      |      |       |                |
   |месяц (заключительными   |      |      |       |                |
   |оборотами, без учета     |      |      |       |                |
   |других хозяйственных     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |операций) <4>            | 90—9 |  99  |144 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<1> При признании доходов методом начисления датой получения дохода для целей гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ признается день отгрузки продукции. В целях данной главы НК РФ днем отгрузки считается день реализации этой продукции, определяемой в соответствии с п.1 ст.39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (п.3 ст.271 НК РФ). При определении доходов от реализации продукции из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ организацией покупателю продукции (п.1 ст.248 НК РФ). В рассматриваемом случае из выручки от реализации продукции исключаются НДС и акциз. <2> Согласно п.3 ст.204 НК РФ уплата акциза при реализации организацией произведенных ее ювелирных изделий производится исходя из фактической реализации указанных изделий за истекший налоговый период равными долями не позднее 30-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем, и не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за отчетным месяцем. Налоговый период по акцизу устанавливается как каждый календарный месяц (ст.192 НК РФ). Акциз по подакцизным товарам уплачивается по месту производства таких товаров (п.5 ст.204 НК РФ). В соответствии с п.6 ст.204 НК РФ организация обязана представлять в налоговый орган по месту своей регистрации в качестве налогоплательщика налоговую декларацию в срок не позднее последнего числа месяца, следующего за отчетным месяцем. Форма данной декларации утверждена Приказом МНС России от 04.01.2002 N БГ-3-03/3. <3> Производственные организации согласно п.2 ст.5 Закона РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" и п.36 Инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" исчисляют налог на пользователей автомобильных дорог по ставке в размере 1 процента от выручки, полученной от реализации продукции. При исчислении налога на пользователей автомобильных дорог в выручку от реализации продукции не включаются НДС, акциз и налог с продаж (п.35 Инструкции N 59). Сумма налога на пользователей автомобильных дорог включается организацией в состав затрат по производству и реализации продукции тех периодов, в которые осуществлялась указанная реализация (п.44 Инструкции N 59). Исчисленная сумма налога на пользователей автомобильных дорог в бухгалтерском учете организации может быть отражена по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" с последующим списанием с кредита счета 26 в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (при установлении такого порядка списания в учетной политике организации). Для целей налогообложения прибыли начисленный налог на пользователей автомобильных дорог относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп.1 п.1 ст.264 НК РФ). <4> В соответствии со ст.313 НК РФ организация исчисляет налоговую базу по налогу на прибыль по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, если статьями гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете, установленного правилами бухгалтерского учета. Отчетными периодами по налогу на прибыль признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, а налоговым периодом - календарный год (ст.285 НК РФ). Налоговый учет для целей налогообложения прибыли организация должна организовать таким образом, чтобы иметь сведения о прямых и косвенных расходах, связанных с производством и реализацией. Порядок подразделения расходов на производство и реализацию, осуществленных в течение отчетного (налогового) периода, на прямые и косвенные расходы приведен в п.1 ст.318 НК РФ. На основании ст.319 НК РФ суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце при наличии остатков незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но нереализованной продукции на конец текущего месяца, должны быть учтены в таких остатках, но поскольку в рассматриваемом случае организация не имеет вышеперечисленных остатков, то все прямые расходы, осуществленные в текущем месяце, уменьшают выручку от реализации продукции текущего месяца (п.2 ст.318 НК РФ). Н.А.Якимкина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 30.05.2002 ————