Ювелирная мастерская выполняет работы по ремонту ювелирных изделий. В отчетном месяце выручка от выполнения работ по договорам бытового подряда по ремонту ювелирных изделий составила 94 500 руб. (включая НДС, налог с продаж 5%), расходы, связанные с выполнением работ по ремонту ювелирных изделий, - 60 000 руб. Все работы оплачиваются заказчиками (физическими лицами) после окончательного их выполнения. Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли определяются методом начисления.

Согласно п.1 ст.730 Гражданского кодекса РФ по договору бытового подряда подрядчик, осуществляющий соответствующую предпринимательскую деятельность, обязуется выполнить по заданию гражданина (заказчика) определенную работу, предназначенную удовлетворять бытовые или другие личные потребности заказчика, а заказчик обязуется принять и оплатить работу.

На основании п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, являются расходами по обычным видам деятельности. Расходы по обычным видам деятельности включаются организацией при формировании финансового результата в себестоимость выполненных работ (п.9 ПБУ 10/99).

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, учет расходов по исполнению договора бытового подряда ведется на счетах учета затрат на производство, в рассматриваемом случае на счете 20 "Основное производство".

Пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, определено, что выручка, связанная с выполнением работ, является доходом от обычных видов деятельности. Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии условий, перечисленных в п.12 ПБУ 9/99, и принимается к учету в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определенных исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (п.6 ПБУ 9/99).

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от выполнения работ в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции в рассматриваемом случае с дебетом счета 50 "Касса". Одновременно расходы, связанные с выполнением работ, учтенные на счете 20 "Основное производство", списываются в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

Операции по реализации выполненных работ согласно пп.1 п.1 ст.146 Налогового кодекса РФ признаются объектом налогообложения по НДС. Налоговая база при реализации работ определяется как их стоимость, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС и налога с продаж (п.1 ст.154 НК РФ). Налогообложение производится по налоговой ставке 20 процентов (п.3 ст.164 НК РФ). Сумма НДС исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п.1 ст.166 НК РФ).

Сумма НДС, подлежащая к уплате в бюджет, согласно Инструкции по применению Плана счетов отражается по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Что касается акциза, то в соответствии с гл.22 "Акцизы" части второй НК РФ работы по ремонту ювелирных изделий не признаны объектом обложения акцизами, поскольку ремонт не является процессом производства. Следовательно, организация, выполняющая работы по ремонту ювелирных изделий, не является плательщиком акциза.

Согласно п.2 ст.348 и ст.349 НК РФ объектом налогообложения по налогу с продаж признаются операции по реализации организациями физическим лицам товаров (работ, услуг) на территории того субъекта Российской Федерации, в котором установлен данный налог. Операции по реализации товаров (работ, услуг) признаются объектом налогообложения в том случае, если такая реализация осуществляется за наличный расчет, а также с использованием расчетных или кредитных банковских карт (ст.349 НК РФ). Таким образом, в рассматриваемом случае при реализации работ по ремонту ювелирных изделий физическим лицам, расчеты за которые производятся в наличной форме, у организации возникает объект налогообложения по налогу с продаж. Сумма налога с продаж, подлежащая уплате в бюджет, отражается по дебету счета 90 "Продажи" на отдельном субсчете, например на субсчете 90-6 "Налог с продаж", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Организация при реализации работ в соответствии с п.2 ст.5 Закона РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" и п.36 Инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" исчисляет налог на пользователей автомобильных дорог по ставке в размере 1 процента от выручки, полученной от реализации работ. При исчислении налога на пользователей автомобильных дорог в выручку от реализации работ не включаются налог с продаж и НДС (п.35 Инструкции N 59). Сумма налога на пользователей автомобильных дорог включается организацией в состав расходов по выполненным работам тех периодов, в которые осуществлялась реализация работ (п.44 Инструкции N 59). Исчисленная сумма налога на пользователей автомобильных дорог в бухгалтерском учете организации может быть отражена по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", с последующим списанием с кредита счета 20 в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж".

В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 68:

68-1 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость";

68-2 "Расчеты по налогу с продаж";

68-3 "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражены расходы,        |      |  02, |       |   Наряд—заказ  |
   |связанные с выполнением  |      |  69, |       |(Форма БО—10ДМ),|
   |работ по ремонту         |      |  70  |       |  Бухгалтерская |
   |ювелирных изделий <1> <2>|  20  | и др.| 60 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена выручка от      |      |      |       |   Квитанция    |
   |выполнения работ по      |      |      |       |(Форма БО—10ДМ),|
   |ремонту ювелирных изделий|      |      |       |    Приходный   |
   |<1> <3>                  |  50  | 90—1 | 94 500| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог с продаж  |      |      |       |                |
   |от реализации работ по   |      |      |       |                |
   |ремонту ювелирных изделий|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(94 500 / 105 х 5)       | 90—6 | 68—2 |  4 500| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС с выручки от|      |      |       |                |
   |реализации работ по      |      |      |       |                |
   |ремонту ювелирных изделий|      |      |       |                |
   |((94 500 — 4500) / 120 х |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х 20) <4>                | 90—3 | 68—1 | 15 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог на        |      |      |       |                |
   |пользователей            |      |      |       |                |
   |автомобильных дорог      |      |      |       |                |
   |((94 500 — 4500 —        |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 15 000) х 1%) <5>      |  20  | 68—3 |    750| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана себестоимость    |      |      |       |                |
   |работ по ремонту         |      |      |       |                |
   |ювелирных изделий        |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(60 000 + 750)           | 90—2 |  20  | 60 750| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |    Бухгалтерские записи на последнее число отчетного месяца    |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражен финансовый       |      |      |       |                |
   |результат от выполнения  |      |      |       |                |
   |работ по ремонту         |      |      |       |                |
   |ювелирных изделий        |      |      |       |                |
   |(заключительными         |      |      |       |                |
   |оборотами месяца, без    |      |      |       |                |
   |учета других             |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |хозяйственных операций)  | 90—9 |  99  | 14 250| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<1> Организация, ведущая расчеты с населением за выполненные работы по ремонту ювелирных изделий без применения контрольно - кассовых машин, в качестве бланка строгой отчетности применяет форму БО-10 ДМ, которая выписывается в трех экземплярах (Наряд - заказ, Квитанция и Копия квитанции) под копирку. Форма БО-10 ДМ утверждена Письмом Минфина России от 20.04.1995 N 16-00-30-33 "Об утверждении форм документов строгой отчетности". Применение формы БО-10 ДМ осуществляется в соответствии с Методическими указаниями, доведенными Письмом Госналогслужбы России от 31.03.1998 N ВК-6-16/210 "О формах документов строгой отчетности для учета наличных денежных средств без применения контрольно - кассовых машин". <2> Организация, выполняющая работы по ремонту ювелирных изделий, для целей налогообложения прибыли сумму авансовых платежей по единому социальному налогу, начисленную на сумму расходов на оплату труда работников, занятых непосредственно выполнением ремонтных работ, включает в состав прямых расходов (п.4 ст.319 НК РФ). <3> При признании доходов методом начисления согласно п.3 ст.271 НК РФ датой получения дохода для целей налогового учета признается день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав). В целях гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ днем отгрузки считается день реализации этих товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п.1 ст.39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. При определении доходов от реализации работ из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ организацией заказчику (п.1 ст.248 НК РФ). В рассматриваемом случае из выручки от реализации работ исключаются НДС и налог с продаж. <4> Согласно п.п.16, 21 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов - фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, организации, выполняющие работы непосредственно населению без применения контрольно - кассовых машин в случаях, предусмотренных законодательством РФ, в книге продаж взамен счетов - фактур регистрируют документы строгой отчетности, утвержденные в установленном порядке и выданные покупателям. <5> Для целей налогообложения прибыли начисленный налог на пользователей автомобильных дорог относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп.1 п.1 ст.264 НК РФ). При этом на основании п.1 ст.318 НК РФ данный налог относится к косвенным расходам. Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода (п.2 ст.318 НК РФ). Н.А.Якимкина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 29.05.2002 ————