Организация для производственных нужд приобретает 50 кг сырья по цене 960 руб. за 1 кг (в том числе НДС 160 руб.). Согласно учетной политике организации учет сырья ведется по учетным ценам (по плановой себестоимости) с использованием счетов 15 и 16. Учетная цена такого сырья составляет 790 руб. за 1 кг. После оприходования на склад по вине материально - ответственного лица 10 кг сырья были испорчены и восстановлению не подлежат. Вместе с тем испорченное сырье можно продать, его рыночная цена составляет 400 руб. за кг (без учета НДС). Работник признал вину и возместил причиненный ущерб в полном размере путем внесения денежных средств в кассу организации. Испорченное сырье реализовано на сторону за 4800 руб., в том числе НДС 800 руб.

В соответствии с п.2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, сырье, используемое при изготовлении продукции, является частью материально - производственных запасов организации.

К бухгалтерскому учету сырье принимается по фактической себестоимости, которой в случае приобретения за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (п.п.5, 6 ПБУ 5/01).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, в зависимости от принятой организацией учетной политики поступление сырья может быть отражено с использованием счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

Запись по дебету счета 15 и кредиту соответствующих счетов в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности (в данном случае счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"), производится на основании поступивших в организацию расчетных документов поставщиков.

Оприходование сырья отражается в данном случае по учетной цене по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы", в корреспонденции с кредитом счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей".

Сумма разницы в стоимости приобретенных материально - производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления), и учетных ценах списывается со счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" на счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". Накопленные на счете 16 разницы в стоимости приобретенных материально - производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления), и учетных ценах списываются в дебет счетов учета затрат на производство или других соответствующих счетов.

Сумма НДС, уплаченная поставщику сырья, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60. Данная сумма подлежит вычету на основании п.2 ст.171 и п.1 ст.172 НК РФ при наличии счета - фактуры поставщика и документов, подтверждающих оплату приобретенного сырья. Принятие к вычету суммы НДС в бухгалтерском учете отражается по кредиту счета 19 в корреспонденции с дебетом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

При выявлении фактов порчи имущества в соответствии с п.2 ст.12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" на предприятии проводится обязательная инвентаризация имущества, в ходе которой проверяется и документально подтверждается наличие, состояние и оценка имущества. Результаты инвентаризации оформляются первичными учетными документами, составленными по формам, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 и Постановлением Госкомстата России от 27.03.2000 N 26.

По результатам инвентаризаций принимаются соответствующие решения по устранению недостатков в хранении и учете запасов и возмещению материального ущерба. Выявленные при инвентаризации суммы недостач и порчи запасов списываются со счетов учета по их фактической себестоимости, которая в данном случае включает в себя учетную цену запаса. В бухгалтерском учете данная операция отражается по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и кредиту счетов 10, субсчет 10-1, - в части учетной цены испорченного сырья и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" - в части суммы отклонения, приходящейся на испорченное сырье. При порче запасов, которые могут быть использованы в организации или проданы (с уценкой), последние одновременно приходуются по рыночным ценам с учетом их физического состояния с уменьшением на эту сумму потерь от порчи (п.29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально - производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119 н). В данном случае оприходование испорченного сырья, реализация которого возможна, отражается по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-6 "Прочие материалы", в корреспонденции с кредитом счета 94.

Поскольку в рассматриваемой ситуации работник является материально - ответственным лицом, он обязан возмещать причиненный ущерб в полном объеме на основании ст.242 и п.1 ст.243 Трудового кодекса РФ. При этом на основании ст.248 ТК РФ работник, виновный в причинении ущерба работодателю, может добровольно возместить его полностью или частично.

Таким образом, сумма определившихся потерь, учтенная на счете 94, на основании п.30 Методических указаний в данном случае может быть списана за счет виновного лица. В бухгалтерском учете данная операция отражается бухгалтерской записью по кредиту счета 94 в корреспонденции с дебетом счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба".

При погашении задолженности работника перед организацией путем получения от него денежных средств в размере определившихся потерь в бухгалтерском учете производится запись по кредиту счета 73 в корреспонденции с дебетом счета 50 "Касса".

Поступления от продажи активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции, на основании п.п.7, 10 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, признаются операционными доходами организации и принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определяемой исходя из цены, согласованной в договоре.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов для обобщения информации об операционных доходах и расходах отчетного периода предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы". По кредиту счета 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы", отражается задолженность покупателя за проданное сырье в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". По дебету счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", отражается учетная стоимость выбывающего актива в корреспонденции с кредитом счета 10, субсчет 10-6.

Реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в соответствии с пп.1 п.1 ст.146 НК РФ признается объектом налогообложения по НДС. При этом налоговая база определяется в соответствии с п.1 ст.154 НК РФ как стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, без включения в них НДС.

В бухгалтерском учете сумма начисленного НДС в данном случае отражается на основании Инструкции по применению Плана счетов по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".

В связи с тем, что испорченное сырье реализовано на сторону, то есть использовано для осуществления операции, признаваемой объектом налогообложения по НДС, организация не теряет права на вычет НДС, уплаченный поставщику сырья, предусмотренный пп.1 п.2 ст.171 НК РФ.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена задолженность   |      |      |       |                |
   |поставщику за            |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |приобретенное сырье      |      |      |       |    документы   |
   |((960 — 160) х 50)       |  15  |  60  | 40 000|   поставщика   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС по    |      |      |       |                |
   |приобретенному сырью     |      |      |       |                |
   |(160 х 50)               |  19  |  60  |  8 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Оприходовано             |      |      |       |                |
   |приобретенное сырье      |      |      |       |    Нормативы   |
   |по учетной цене          |      |      |       |  себестоимости,|
   |(790 х 50)               | 10—1 |  15  | 39 500| Приходный ордер|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено отклонение      |      |      |       |                |
   |суммы фактической        |      |      |       |                |
   |себестоимости сырья      |      |      |       |                |
   |от его учетной цены      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(40 000 — 39 500)        |  16  |  15  |    500| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата за    |      |      |       |Выписка банка по|
   |сырье                    |  60  |  51  | 48 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |Принят к вычету НДС по   |      |      |       |Выписка банка по|
   |приобретенному сырью     |  68  |  19  |  8 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Сличительная  |
   |Отражено списание        |      |      |       |    ведомость   |
   |себестоимости            |      |      |       |   результатов  |
   |испорченного сырья       |      |      |       | инвентаризации |
   |(790 х 10)               |  94  | 10—1 |  7 900|      ТМЦ       |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списано  отклонение по   |      |      |       |                |
   |испорченному сырью       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(500 / 50 х 10)          |  94  |  16  |    100| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Оприходовано испорченное |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |сырье по рыночным ценам  | 10—6 |  94  |  4 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено списание        |      |      |       |                |
   |суммы определившихся     |      |      |       |                |
   |потерь за счет работника |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(7900 + 100 — 4000)      | 73—2 |  94  |  4 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Работником внесена в     |      |      |       |                |
   |кассу сумма в погашение  |      |      |       |    Приходный   |
   |причиненного ущерба      |  50  | 73—2 |  4 000| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признан доход от         |      |      |       |                |
   |продажи испорченного     |      |      |       |                |
   |сырья                    |  62  | 91—1 |  4 800|    Накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана учетная стоимость|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |испорченного сырья       | 91—2 | 10—6 |  4 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог на        |      |      |       |                |
   |добавленную стоимость к  |      |      |       |                |
   |уплате в бюджет          | 91—2 |  68  |    800|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получена оплата за       |      |      |       |Выписка банка по|
   |проданное сырье          |  51  |  62  |  4 800|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Н.В.Чаплыгина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 28.05.2002 ————