Организация на основе свидетельств об уплате единого налога на вмененный доход (ЕНВД) осуществляет два вида деятельности: оказание населению фотоуслуг и розничную торговлю сопутствующими товарами. В отчетном месяце выручка от оказания фотоуслуг составила 1500 руб., а выручка от продажи сопутствующих товаров - 40 000 руб. Прямые расходы, связанные с оказанием фотоуслуг, составили 600 руб., фактическая себестоимость проданных товаров - 20 000 руб. За отчетный месяц общехозяйственные расходы составили 12 000 руб. Согласно учетной политике общехозяйственные расходы распределяются пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки, и учитываются полностью в себестоимости оказанных услуг, проданных товаров.

В соответствии с п.2 ст.4 Федерального закона от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" организации, переведенные на уплату ЕНВД, обязаны вести учет своих доходов и расходов, а также соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций. Переход на уплату ЕНВД не освобождает организацию от обязанностей, установленных действующими нормативными актами Российской Федерации, по представлению в налоговые и иные государственные органы бухгалтерской, налоговой и статистической отчетности.

Общехозяйственные расходы на основании п.п.5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, формируют расходы по обычным видам деятельности. Расходы по обычным видам деятельности включаются организацией при формировании финансового результата в себестоимость оказанных услуг, проданных товаров (п.9 ПБУ 10/99).

Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о расходах для нужд управления предназначен счет 26 "Общехозяйственные расходы". В рассматриваемом случае согласно учетной политике такие расходы признаются полностью в себестоимости оказанных услуг, проданных товаров в качестве расходов по обычным видам деятельности (п.п.9, 20 ПБУ 10/99), что отражается в бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов записью по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", и кредиту счета 26 "Общехозяйственные расходы".

Согласно п.3 ст.4 Федерального закона N 148-ФЗ при осуществлении нескольких видов деятельности на основе свидетельства учет доходов и расходов ведется раздельно по каждому виду деятельности.

В рассматриваемом случае организация осуществляет два вида деятельности на основе свидетельств об уплате ЕНВД, поэтому общую сумму общехозяйственных расходов, отраженную на счете 26 "Общехозяйственные расходы", она должна распределить между двумя видами деятельности.

Порядок распределения общехозяйственных расходов организациями, осуществляющими несколько видов деятельности на основе свидетельств об уплате ЕНВД, действующим законодательством не закреплен. В данном случае в соответствии с учетной политикой общехозяйственные расходы распределяются пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности, осуществляемой на основе свидетельства об уплате ЕНВД в общей сумме выручки.

Так, доля общехозяйственных расходов, участвующая в формировании себестоимости фотоуслуг, составит: 433,73 руб. ((1500 руб. / (1500 руб. + 40 000 руб.)) х 12 000 руб.). Соответственно доля общехозяйственных расходов, участвующая в формировании себестоимости проданных товаров, составит: 11 566,27 руб. ((40 000 руб. / (1500 руб. + 40 000 руб.)) х x 12 000 руб.).

В соответствии с п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, выручка от продажи товаров, поступления, связанные с оказанием услуг, являются доходами от обычных видов деятельности. Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии условий, перечисленных в п.12 ПБУ 9/99, и принимается к учету в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определяемых исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (п.6 ПБУ 9/99).

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи сопутствующих товаров, оказания фотоуслуг согласно Инструкции по применению Плана счетов отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 50 "Касса".

Одновременно в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", списывается себестоимость проданных товаров, оказанных услуг с кредита счетов 41 "Товары", 20 "Основное производство".

В заключение отметим, что на основании ст.1 Федерального закона N 148-ФЗ с плательщиков ЕНВД не взимаются налоги, предусмотренные ст.ст.19 - 21 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", в частности налог на добавленную стоимость, налог с продаж, налог на пользователей автомобильных дорог.

В приведенной ниже таблице для обеспечения раздельного учета доходов и расходов по каждому виду деятельности, осуществляемых на основе свидетельств об уплате ЕНВД, использованы следующие наименования субсчетов второго порядка.

По субсчету 90-1 "Выручка":

90-1-1 "Выручка от оказания фотоуслуг";

90-1-2 "Выручка от продажи сопутствующих товаров".

По субсчету 90-2 "Себестоимость продаж":

90-2-1 "Себестоимость продаж по оказанию фотоуслуг";

90-2-2 "Себестоимость продаж сопутствующих товаров".

По субсчету 90-9 "Прибыль / убыток от продаж":

90-9-1 "Прибыль / убыток от оказания фотоуслуг";

90-9-2 "Прибыль / убыток от продажи сопутствующих товаров".

Кроме того, в таблице использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 99 "Прибыли и убытки":

99-1 "Прибыли и убытки от оказания фотоуслуг";

99-2 "Прибыли и убытки от продажи сопутствующих товаров".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена общая сумма     |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |общехозяйственных        |      |      |       | сдачи оказанных|
   |расходов                 |  26  |  60  | 12 000|     услуг      |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |          Бухгалтерские записи по оказанию фотоуслуг            |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Справка—отчет |
   |                         |      |      |       |     кассира—   |
   |                         |      |      |       |  операциониста,|
   |Отражена выручка от      |      |      |       |    Приходный   |
   |оказания фотоуслуг       |  50  |90—1—1|  1 500| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списаны прямые расходы,  |      |      |       |                |
   |связанные с оказанием    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |фотоуслуг                |90—2—1|  20  |    600|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана доля             |      |      |       |                |
   |общехозяйственных        |      |      |       |                |
   |расходов, формирующая    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |себестоимость фотоуслуг  |90—2—1|  26  |  433,7| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |      Бухгалтерские записи по продаже сопутствующих товаров     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |  Справка—отчет |
   |                         |      |      |       |     кассира—   |
   |                         |      |      |       |  операциониста,|
   |Отражена выручка от      |      |      |       |    Приходный   |
   |продажи товаров          |  50  |90—1—2| 40 000| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана фактическая      |      |      |       |                |
   |себестоимость проданных  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |товаров                  |90—2—2|  41  | 20 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списаны общехозяйственные|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |расходы                  |90—2—2|  26  |11566,3| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |   Бухгалтерские записи на последнее число отчетного месяца <*> |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражен финансовый       |      |      |       |                |
   |результат от оказания    |      |      |       |                |
   |фотоуслуг                |      |      |       |                |
   |(заключительными         |      |      |       |                |
   |оборотами месяца, без    |      |      |       |                |
   |учета других             |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |хозяйственных операций)  |90—9—1| 99—1 |  466,3| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражен финансовый       |      |      |       |                |
   |результат от продажи     |      |      |       |                |
   |сопутствующих товаров    |      |      |       |                |
   |(заключительными         |      |      |       |                |
   |оборотами месяца, без    |      |      |       |                |
   |учета других             |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |хозяйственных операций)  |90—9—2| 99—2 |8 433,7| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> В соответствии со ст.1 Федерального закона N 148-ФЗ и п.1 разъяснений применения ст.246 Налогового кодекса РФ, содержащихся в Методических рекомендациях по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 26.02.2002 N БГ-3-02/98), организации, осуществляющие деятельность на основе свидетельства об уплате ЕНВД, не являются плательщиками налога на прибыль организаций. Деятельность на основе свидетельства об уплате ЕНВД согласно п.4 ст.4 Федерального закона N 148-ФЗ подлежит налогообложению исключительно в соответствии с данным Федеральным законом. Н.А.Якимкина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 27.05.2002 ————