В соответствии с решением материнской компании (ООО) дочернее общество (ООО) безвозмездно передает ей для проведения ремонта 5 банок краски. Текущая рыночная стоимость 1 банки краски составляет 360 руб. (с учетом НДС 60 руб.). В том же месяце 4 банки краски переданы вспомогательному производству для проведения текущего ремонта склада, а 1 банка краски продана работнику организации за наличный расчет за 378 руб. Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли организация определяет методом начисления; обязательства по уплате НДС возникают по мере отгрузки товаров (работ, услуг). Действующая в регионе ставка налога с продаж составляет 5%. Доля материнской компании в уставном капитале дочерней компании составляет 75%. Как отражаются в учете материнской компании указанные операции?

Согласно ст.6 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" общество может иметь дочерние и зависимые хозяйственные общества с правами юридического лица. При этом общество признается дочерним, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом, в том числе решение о безвозмездной передаче имущества.

Краска, полученная материнской компанией, принимается к бухгалтерскому учету в качестве материально - производственных запасов (МПЗ) по фактической себестоимости (п.п.2, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). Фактическая себестоимость МПЗ, полученных организацией безвозмездно, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости (п.9 ПБУ 5/01).

Для учета материалов Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) предназначен счет 10 "Материалы". На основании п.47 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации (утв. Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н) и Инструкции по применению Плана счетов оприходование безвозмездно полученных материалов отражается по дебету счета 10 "Материалы" и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-2 "Безвозмездные поступления". По мере отпуска указанных материалов в производство или их продажи в бухгалтерском учете организации отражается признание внереализационных доходов записью по дебету счета 98, субсчет 98-2, и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", поскольку согласно п.8 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н) активы, полученные организацией безвозмездно, являются внереализационными доходами.

В целях налогообложения прибыли согласно п.2 ст.248 Налогового кодекса РФ имущество считается полученным безвозмездно, если получение этого имущества не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги). В соответствии с п.8 ст.250 НК РФ для целей налогового учета доходы в виде безвозмездно полученного имущества также признаются внереализационными доходами, за исключением случаев, указанных в ст.251 НК РФ, согласно пп.11 п.1 которой при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией, в случае если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны не менее чем на 50 процентов состоит из вклада получающей организации. При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

Таким образом, в данном случае в налоговом учете организации следует отразить внереализационный доход в виде безвозмездно полученного от дочернего общества имущества (1 банки краски, впоследствии проданной работнику организации) в сумме 300 руб. (360 - 60) на основании п.п.5, 6 ст.274 НК РФ. При этом согласно пп.1 п.4 ст.271 НК РФ датой получения внереализационного дохода в виде безвозмездно полученного имущества признается дата подписания сторонами акта приема - передачи такого имущества.

При продаже краски работнику организации в ее учете отражается операционный доход, поскольку поступления от продажи активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции, на основании п.п.7, 10.1 ПБУ 9/99 признаются операционными доходами организации и принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, определяемой исходя из цены, согласованной в данном случае между организацией и работником.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов для обобщения информации об операционных доходах и расходах отчетного периода предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы". В данном случае по кредиту счета 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы", отражается задолженность работника за проданную ему краску в корреспонденции с дебетом счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". По дебету счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", отражается учетная стоимость проданной краски в корреспонденции с кредитом счета 10. При погашении работником задолженности наличными денежными средствами производится запись по дебету счета 50 "Касса" и кредиту счета 73.

На основании ст.349 НК РФ операции по реализации товаров (работ, услуг) физическим лицам за наличный расчет признаются объектом налогообложения по налогу с продаж. Налоговая база определяется согласно ст.351 НК РФ как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из применяемых цен (тарифов), с учетом налога на добавленную стоимость и без включения в нее налога с продаж. В бухгалтерском учете сумма налога с продаж, полученная от покупателя (работника) и подлежащая уплате в бюджет, в данном случае отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается также объектом налогообложения по НДС в соответствии с пп.1 п.1 ст.146 НК РФ. Согласно п.33.2 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации" (утв. Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447) безвозмездно полученное имущество учитывается организацией по стоимости, включающей сумму НДС, уплаченную передающей стороной. В связи с этим при реализации такого имущества налоговая база определяется в порядке, установленном п.3 ст.154 НК РФ, как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст.40 НК РФ, с учетом НДС и без включения в нее налога с продаж, и стоимостью реализуемого имущества. В рассматриваемой ситуации налоговая база по НДС равна нулю.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Отгрузочные   |
   |                         |      |      |       |   документы    |
   |                         |      |      |       | дочернего ООО, |
   |                         |      |      |       |Приходный ордер,|
   |Оприходована краска,     |      |      |       |   Документы,   |
   |полученная безвозмездно  |      |      |       | подтверждающие |
   |от дочернего общества    |      |      |       |   рыночную     |
   |(360 х 5) <1>            |  10  | 98—2 |  1 800|   стоимость    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |              Использование краски в производстве               |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена передача        |      |      |       |                |
   |краски вспомогательному  |      |      |       |                |
   |производству (360 х 4)   |      |      |       |   Требование—  |
   |<2>                      |  23  |  10  |  1 440|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено признание       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |внереализационного дохода| 98—2 | 91—1 |  1 440| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                   Продажа краски работнику                     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена задолженность   |      |      |       |                |
   |работника за проданную   |      |      |       |                |
   |ему краску <3>           |  73  | 91—1 |    378|    Накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана учетная стоимость|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |проданной краски <4>     | 91—2 |  10  |    360|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражено признание       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |внереализационного дохода| 98—2 | 91—1 |    360| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Оплачена работником      |      |      |       |   Приходный    |
   |проданная ему краска     |  50  |  73  |    378| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог с продаж  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(378 / 105 х 5) <3>      | 91—2 |  68  |     18| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<1> Для целей ПБУ 5/01 под текущей рыночной стоимостью безвозмездно полученных активов понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов. Обращаем внимание, что согласно п.10.3 ПБУ 9/99 данные о рыночной стоимости, действующей на дату принятия актива к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы. <2> В соответствии со ст.260 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль расходы на ремонт основных средств рассматриваются как прочие расходы. Однако в данном случае использованная при проведении ремонта краска получена организацией безвозмездно (то есть отсутствуют расходы по ее приобретению), следовательно, стоимость этой краски не может быть учтена в составе прочих расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. <3> В целях налогообложения прибыли при определении доходов от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав из них исключаются суммы налогов, предъявленных налогоплательщиком покупателю, в данном случае - сумма налога с продаж (п.1 ст.248 НК РФ). Датой получения дохода от реализации имущества при использовании организацией метода начисления считается день реализации этого имущества, определяемой в соответствии с п.1 ст.39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату (п.3 ст.271 НК РФ). <4> Согласно пп.2 п.1 ст.268 НК РФ при реализации материалов организация вправе уменьшить доходы от этой операции на цену приобретения этих материалов, поскольку в рассматриваемой ситуации организация реализует материалы, полученные ею безвозмездно, то есть цена приобретения считается равной нулю. Таким образом, у организации нет оснований уменьшить доходы от продажи указанных материалов на их учетную стоимость. Следовательно, налоговая база по налогу на прибыль в рассматриваемой ситуации составит 360 руб. (378 - 18). В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 23.05.2002 ————