Конструкторским бюро производственной организации проводились экспериментальные разработки с целью создания нового вида материала для производства продукции. Фактические затраты по данным разработкам составили 360 000 руб., однако разработки положительного результата не дали. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете расходы на проведение экспериментальных разработок, не давших положительного результата?

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, затраты собственных научно - исследовательских и конструкторских подразделений организации учитываются на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

По дебету счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с проведением конструкторским бюро экспериментальных разработок, в корреспонденции с кредитом счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др.

До окончания экспериментальных разработок и определения их результатов затраты на данные исследования, учтенные на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", составляют незавершенное производство.

После окончания экспериментальных разработок по кредиту счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" отражается сумма фактической себестоимости их проведения, которая списывается в дебет счетов учета затрат подразделений для которых проводились данные разработки.

Затраты организации на проведение экспериментальных разработок, связанных с созданием нового вида материалов, которые не дали положительного результата, являются расходами организации на основании п.2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, поскольку в данном случае имеет место уменьшение экономических выгод организации в результате выбытия активов. Поскольку разработки не дали положительного результата, который может быть использован организацией в производственной деятельности, затраты по данным разработкам признаются прочими расходами (п.4 ПБУ 10/99), и списываются в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".

Порядок признания для целей налогообложения прибыли расходов на научные исследования и опытно - конструкторские разработки установлен ст.262 Налогового кодекса РФ, на основании которой расходы на научные исследования и разработки, проведенные собственными силами организации, признаются для целей налогообложения после завершения указанных исследований и разработок (завершения отдельных этапов работ).

При этом расходы на научные исследования и (или) опытно - конструкторские разработки, осуществленные в целях создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, которые не дали положительного результата, подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, равномерно в течение трех лет (начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены разработки) в размере, не превышающем 70% фактически осуществленных расходов.

Таким образом, в данном случае для целей налогообложения прибыли организация будет ежемесячно признавать расходы на проведение экспериментальных разработок, не давших положительного результата, в сумме 7000 руб. (360 000 х 70% / 3 / 12).

Поскольку результаты проведенных разработок отрицательные, то есть они не передаются для использования другим подразделениям организации, то объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость, определенного пп.2 п.1 ст.146 НК РФ как передача товаров, работ, услуг для нужд собственного потребления, затраты по которым не принимаются при исчислении налога на прибыль, в данном случае, на наш взгляд, не возникает.

Что касается суммы НДС, уплаченной поставщикам материальных ценностей, использованных при проведении указанных экспериментальных разработок, то организация не может принять данные суммы к вычету в соответствии со ст.ст.171, 172 НК РФ, поскольку данные ценности не были использованы для осуществления производственной деятельности или иных облагаемых НДС операций. В случае если ранее указанные суммы НДС были приняты к вычету, они подлежат восстановлению и уплате в бюджет с отнесением восстановленной суммы на расходы, связанные с проведением экспериментальных разработок.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Требование—  |
   |                         |      |      |       |    накладная,  |
   |                         |      |  02, |       |    Расчетно—   |
   |Отражены расходы         |      |  10, |       |    платежная   |
   |конструкторского бюро на |      |  69, |       |    ведомость,  |
   |на экспериментальные     |      |  70  |       |  Бухгалтерская |
   |разработки               |  29  | и др.|360 000| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |После окончания          |      |      |       |                |
   |экспериментальных        |      |      |       |                |
   |разработок, не давших    |      |      |       |                |
   |положительного результата|      |      |       |       Акт      |
   |процесса, расходы на их  |      |      |       |  о завершении  |
   |приведение включены в    |      |      |       |  и результатах |
   |состав прочих расходов   |      |      |       | эксперименталь—|
   |организации              | 91—2 |  29  |360 000| ных разработок |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Ю.С.Орлова Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 16.05.2002 ————