1 марта 2002 г. организация заключила с физическим лицом, 1969 года рождения, срочный трудовой договор сроком на один месяц. Работник принят на работу в аппарат управления организации. По условиям договора заработная плата работника составляет 9600 руб. в месяц. Месяц отработан работником полностью. По истечении срока договора работнику выплачивается заработная плата, а также компенсация за неиспользованный отпуск. Организация не имеет права на применение регрессивной шкалы по ЕСН. Согласно учетной политике организации доходы и расходы определяются по методу начисления. Организация относится к III классу профессионального риска.

Согласно п.2 ст.58 Трудового кодекса РФ трудовые договоры могут заключаться: на определенный срок не более пяти лет (срочный трудовой договор), если иной срок не установлен настоящим Кодексом и иными федеральными законами.

Срочный трудовой договор заключается в случаях, когда трудовые отношения не могут быть установлены на неопределенный срок с учетом характера предстоящей работы или условий ее выполнения, если иное не предусмотрено ТК РФ и иными федеральными законами (ст.58 ТК РФ).

Срочный трудовой договор может заключаться по инициативе работодателя либо работника по основаниям, перечисленным в ст.59 ТК РФ.

В случае заключения срочного трудового договора в нем указываются срок его действия и обстоятельство (причина), послужившие основанием для заключения срочного трудового договора, в соответствии с ТК РФ и иными федеральными законами (ст.57 ТК РФ).

Согласно п.п.5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы организации на оплату труда работников организации формируют расходы по обычным видам деятельности.

Для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям) Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Начисленные суммы оплаты труда, причитающиеся работникам, отражаются в бухгалтерском учете по кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) и других источников, в данном случае с дебетом счета 26 "Общехозяйственные расходы".

В соответствии с пп.6 п.1 ст.208 и п.1 ст.209 Налогового кодекса РФ вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей признается объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц. Согласно п.1 ст.226 Налогового кодекса РФ организация, от которой работник получил доход, обязана исчислить, удержать и уплатить сумму налога на доходы физических лиц. При этом налогообложение производится по ставке 13% (п.1 ст.224 НК РФ). Удержание налога на доходы физических лиц отражается в бухгалтерском учете согласно Плану счетов по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Согласно п.1 ст.236 НК РФ сумма начисленной работнику по срочному трудовому договору заработной платы признается объектом налогообложения по единому социальному налогу (ЕСН) у организации - работодателя. Налоговая база определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных работодателями за налоговый период в пользу работников (п.1 ст.237 НК РФ). Налогообложение производится по ставкам, указанным в ст.241 НК РФ.

Начисление сумм ЕСН с заработной платы работника отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" на соответствующих субсчетах в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу), в рассматриваемом случае - с дебетом счета 26 "Общехозяйственные расходы".

Сумма начисленной по срочному трудовому договору заработной платы работника также включается в базу для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Согласно п.2 ст.243 НК РФ сумма ЕСН (сумма авансового платежа по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом N 167-ФЗ.

Налоговый вычет в сумме страхового взноса может быть отражен в бухгалтерском учете по дебету счета 69, субсчет "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет", и кредиту субсчетов "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии" и "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии" счета 69.

В соответствии с п.1 ст.5 Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" физические лица, выполняющие работу на основании трудового договора, заключенного с организацией (страхователем), подлежат обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Начисление и уплата страховых взносов производятся по страховым тарифам, которые устанавливаются ежегодно соответствующим федеральным законом. Согласно Федеральному закону от 29.12.2001 N 184-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2002 год" в 2002 г. страховые взносы уплачиваются страхователем в порядке и по тарифам, которые установлены Федеральным законом от 12.02.2001 N 17-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2001 год".

Статьей 1 Федерального закона N 17-ФЗ для III класса профессионального риска установлен страховой тариф на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в размере 0,4%.

В бухгалтерском учете начисление страховых взносов отражается по кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" в корреспонденции в данном случае с дебетом счета 26 "Общехозяйственные расходы".

Статьей 291 ТК РФ установлено, что работникам, заключившим трудовой договор на срок до двух месяцев, предоставляются оплачиваемые отпуска или выплачивается компенсация при увольнении из расчета два рабочих дня за месяц работы.

Согласно ст.139 ТК РФ средний дневной заработок для оплаты отпусков, предоставляемых в рабочих днях, в случаях, предусмотренных ТК РФ, а также для выплаты компенсации за неиспользованные отпуска определяется путем деления суммы начисленной заработной платы на количество рабочих дней по календарю шестидневной рабочей недели. В данном случае с работником заключен срочный трудовой договор сроком на 1 месяц, следовательно, расчетным периодом для расчета компенсации за неиспользованный отпуск также будет являться 1 месяц.

Общая сумма компенсации за неиспользованный отпуск исчисляется путем умножения среднедневного заработка на количество рабочих дней неиспользованного отпуска.

Произведем расчет суммы компенсации за неиспользованный отпуск работника.

Количество отработанных дней по календарю шестидневной рабочей недели в расчетном периоде (в марте) составляет 25 дней. Сумма заработной платы работника, начисленная за расчетный период (март), составляет 9600 руб. Таким образом, средний дневной заработок будет равен 9600 / 25 = 384 руб. Соответственно, сумма компенсации за неиспользованный отпуск составит 384 x 2 = 768 руб.

Расходы на выплату денежной компенсации работнику за неиспользованный отпуск являются для организации расходами по обычным видам деятельности на основании п.п.5, 8 ПБУ 10/99.

В целях налогообложения прибыли суммы денежных компенсаций за неиспользованный отпуск при увольнении работника включаются в состав расходов на оплату труда (п.8 ст.255 НК РФ).

Начисление суммы компенсации за неиспользованный отпуск отражается в бухгалтерском учете согласно Инструкции по применению Плана счетов по кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции в данном случае с дебетом счета 26 "Общехозяйственные расходы".

На основании п.3 ст.217 Налогового кодекса РФ компенсация за неиспользованный отпуск подлежит обложению налогом на доходы физических лиц. Согласно п.1 ст.226 Налогового кодекса РФ организация, от которой работник получил доход, обязана исчислить, удержать и уплатить сумму налога на доходы физических лиц. При этом налогообложение производится по ставке 13% (п.1 ст.224 НК РФ).

Что касается обложения компенсации за неиспользованный отпуск единым социальным налогом (ЕСН), то согласно пп.2 п.1 ст.238 НК РФ все виды установленных законодательством Российской Федерации компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск, не облагаются ЕСН.

Сумма компенсации за неиспользованный отпуск не признается также объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, так как в соответствии с п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл.24 "Единый социальный налог" НК РФ.

В приведенной таблице использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению":

69-1-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ";

69-1-2 "Расчеты по взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования";

69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в территориальный фонд обязательного медицинского страхования".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислена заработная     |      |      |       |                |
   |плата работнику          |      |      |       |    Расчетно—   |
   |по срочному трудовому    |      |      |       |    платежная   |
   |договору                 |  26  |  70  |  9 600|    ведомость   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате в Фонд |      |      |       |                |
   |социального страхования  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |РФ (9600 х 4%) <*>       |  26  |69—1—1|    384| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       |                |
   |Федеральный бюджет       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(9600 х 28%) <*>         |  26  |69—2—1|  2 688| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       |                |
   |Федеральный фонд         |      |      |       |                |
   |обязательного            |      |      |       |                |
   |медицинского страхования |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(9600 х 0,2%) <*>        |  26  |69—3—1|   19,2| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН в части,    |      |      |       |                |
   |подлежащей уплате в      |      |      |       |                |
   |территориальный фонд     |      |      |       |                |
   |обязательного            |      |      |       |                |
   |медицинского страхования |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(9600 х 3,4%) <*>        |  26  |69—3—2|  326,4| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен страховой взнос |      |      |       |                |
   |на обязательное          |      |      |       |                |
   |социальное страхование   |      |      |       |                |
   |от несчастных случаев на |      |      |       |                |
   |на производстве с суммы  |      |      |       |                |
   |заработной платы         |      |      |       |                |
   |работника                |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(9600 х 0,4%) <**>       |  26  |69—1—2|   38,4| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены страховые      |      |      |       |                |
   |взносы на финансирование |      |      |       |                |
   |страховой части трудовой |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |пенсии (9600 х 11%)      |69—2—1 69—2—2|   1056| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислены страховые      |      |      |       |                |
   |взносы на финансирование |      |      |       |                |
   |накопительной части      |      |      |       |                |
   |трудовой пенсии (9600 х  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х 3%)                    |69—2—1 69—2—3|    288| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       | Записка—расчет |
   |                         |      |      |       | при прекращении|
   |Начислена сумма          |      |      |       |    действия    |
   |компенсации за           |      |      |       |    трудового   |
   |неиспользованный отпуск  |      |      |       |    договора    |
   |работнику аппарата       |      |      |       |   (контракта)  |
   |управления организации   |  26  |  70  |    768|  с работником  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан налог на доходы  |      |      |       |                |
   |физических лиц с сумм    |      |      |       |                |
   |заработной платы         |      |      |       |    Расчетно—   |
   |работника и компенсации  |      |      |       |    платежная   |
   |за неиспользованный      |      |      |       |   ведомость,   |
   |отпуск                   |      |      |       |    Налоговая   |
   |((9600 + 768) x 13%)     |  70  |  68  |  1 348|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведен окончательный |      |      |       |                |
   |расчет с работником      |      |      |       |    Расходный   |
   |((9600 + 768) — 1348)    |  70  |  50  |  9 020| кассовый ордер |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> При исчислении налога на прибыль суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке (в данном случае суммы ЕСН), включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп.1 п.1 ст.264 НК РФ). <**> Для целей налогообложения прибыли взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в соответствии с пп.45 п.1 ст.264 НК РФ. А.Б.Калинин Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 23.05.2002 ————