Организация осуществила предоплату типографии стоимости заказа на изготовление 100 шт. бланков собственных векселей в сумме 1800 руб., в том числе НДС 300 руб. Векселя используются для оформления коммерческих кредитов, предоставляемых поставщиками, а также заемных обязательств организации. Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли определяются по методу начисления. Как отразить в учете организации затраты на изготовление типографией бланков векселей?

Предварительная оплата стоимости заказа на изготовление бланков собственных векселей для целей бухгалтерского учета не признается расходом организации (п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, сумма перечисленной типографии предоплаты за изготовление бланков векселей отражается по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и кредиту счета 51 "Расчетные счета".

После выполнения типографией заказа на изготовление бланков векселей и передачи изготовленных бланков организации в бухгалтерском учете признаются расходы, связанные с изготовлением бланков векселей, а сами бланки принимаются к учету на забалансовый счет 006 "Бланки строгой отчетности", предназначенный Планом счетов для учета наличия и движения находящихся на хранении и выдаваемых под отчет бланков строгой отчетности (квитанционных книжек, бланков удостоверений, дипломов, различных абонементов, талонов, билетов и т.п.).

Бланки строгой отчетности учитываются на счете 006 "Бланки строгой отчетности" в условной оценке (например, по стоимости их изготовления). Аналитический учет по счету 006 "Бланки строгой отчетности" ведется по каждому виду бланков строгой отчетности и местам их хранения.

Поскольку выдача организацией собственных векселей производится для оформления заемных обязательств организации (коммерческого кредита, договора займа), в соответствии с п.11 Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" ПБУ 15/01, утвержденного Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н, затраты по изготовлению бланков векселей являются для организации затратами, связанными с получением займов и кредитов, как дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств (п.19 ПБУ 15/01).

Затраты по полученным займам и кредитам должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены (текущими расходами), за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива (п.12 ПБУ 15/01).

Затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы организации, являются ее операционными расходами и подлежат включению в финансовый результат организации, кроме случаев, предусмотренных в п.15 ПБУ 15/01 (п.14 ПБУ 15/01). Включение заемщиком дополнительных затрат, связанных с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств, производится в отчетном периоде, в котором были произведены указанные расходы (п.20 ПБУ 15/01).

В данном случае считаем, что затраты на изготовление бланков векселей организация может признать дополнительными затратами, связанными с получением заемных средств, в том отчетном периоде, в котором организация выдает вексель, выписанный на изготовленном бланке.

До указанного момента затраты на изготовление бланков, на наш взгляд, могут учитываться в составе расходов будущих периодов, для учета которых Планом счетов предназначен счет 97 "Расходы будущих периодов". Учтенные на данном счете расходы по изготовлению бланков векселей списываются в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", по мере выдачи организацией векселей, выписанных на изготовленных бланках.

Выдача организацией собственных векселей не является операцией, облагаемой налогом на добавленную стоимость, объекты обложения которым определены ст.146 Налогового кодекса РФ. Указанная выдача также не связана с производством и реализацией продукции (работ, услуг). Таким образом, у организации нет оснований принять к вычету сумму НДС, предъявленную типографией при реализации работ по изготовлению бланков векселей. В связи с этим организация может не выделять предъявленную ей типографией сумму НДС на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", а учесть ее в составе расходов на изготовление бланков.

Для целей налогообложения прибыли расходы на изготовление бланков векселей (в полной сумме, с учетом НДС) включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, на основании пп.3 п.1 ст.265 НК РФ. Данные расходы признаются организацией на дату расчетов с типографией за изготовленные бланки векселей (пп.2 п.7 ст.272 НК РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислена типографии   |      |      |       |                |
   |предоплата за            |      |      |       |                |
   |изготовление бланков     |      |      |       |Выписка банка по|
   |векселей                 |  60  |  51  |  1 800|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Отражены расходы по      |      |      |       |      сдачи     |
   |изготовлению бланков     |      |      |       |   выполненных  |
   |векселей                 |  97  |  60  |  1 800|      работ     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |Оприходованы             |      |      |       |     справка,   |
   |изготовленные бланки     |      |      |       |   Книга учета  |
   |векселей                 | 006  |      |  1 800|бланков векселей|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                       При выдаче векселя                       |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Расходы по изготовлению  |      |      |       |                |
   |бланка векселя признаны  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |расходами, связанными с  |      |      |       | справка—расчет,|
   |получением заемных       |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |средств (1800 / 100)     | 91—2 |  97  |     18|передачи векселя|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |                         |      |      |       | справка—расчет,|
   |Списан использованный    |      |      |       |   Книга учета  |
   |бланк векселя            |      | 006  |     18|бланков векселей|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Ю.С.Орлова Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 13.05.2002 ————