Организация оптовой торговли осуществляет продажу учебных комплектов, состоящих из учебной литературы и аудиокассет. При реализации данных комплектов в первичных учетных документах не выделяется отдельной строкой продажная стоимость учебной литературы и аудиокассет. В отчетном месяце выручка от продажи учебных комплектов составила 60 000 руб. (включая НДС). Фактическая себестоимость проданных учебных комплектов составила 39 000 руб. Расчеты за проданные комплекты произведены в безналичной форме.

Для целей налогообложения прибыли доходы и расходы определяются методом начисления. Согласно учетной политике для целей налогообложения обязанность по уплате налога на добавленную стоимость и налога на пользователей автомобильных дорог возникает "при отгрузке".

Выручка от продажи товаров в соответствии с п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, является доходом от обычных видов деятельности. Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии условий, перечисленных в п.12 ПБУ 9/99, и принимается к учету в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (п.6 ПБУ 9/99).

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Одновременно в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", списывается себестоимость проданных товаров с кредита счета 41 "Товары", а также издержки обращения (расходы на продажу) с кредита счета 44 "Расходы на продажу".

С 01.01.2002 в соответствии с пп.3 п.2 ст.164 Налогового кодекса РФ при реализации учебной и научной книжной продукции обложение НДС производится по налоговой ставке 10%. Согласно Письму МНС России от 28.01.2002 N ВГ-6-03/99 "Разъяснение об исчислении НДС на медицинскую продукцию, периодическую печатную и книжную продукцию" при реализации учебной и научной книжной продукции в целях применения налоговой ставки 10% следует руководствоваться кодами Общероссийского классификатора продукции (ОК 005-93), перечисленными в п.1 Письма Госналогслужбы России от 07.06.1996 N ПВ-6-03/393 "Разъяснение о применении налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции". В соответствии с ОК 005-93 учебная литература имеет код 95 3005 и отнесена к книгам и брошюрам (код 95 3000), то есть операции по реализации данной литературы облагаются НДС по налоговой ставке 10%.

Применение данной ставки НДС в отношении учебных комплектов, состоящих из учебной литературы и аудиокассет, НК РФ не предусмотрено.

В рассматриваемом случае при реализации комплектов, состоящих из учебной литературы и аудиокассет, организация в первичных учетных документах (в частности, в накладной) не выделяет отдельной строкой продажную стоимость учебной литературы и аудиокассет, то есть организация не разделяет указанные комплекты на учебную литературу и аудиокассеты, следовательно, при реализации данных комплектов организация должна применять налоговую ставку по НДС в размере 20%.

Налоговая база при реализации товаров определяется как их стоимость, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, без включения в них НДС (п.1 ст.154 НК РФ). Сумма НДС исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п.1 ст.166 НК РФ).

Суммы НДС, причитающиеся к получению от покупателей и уплате в бюджет, согласно Инструкции по применению Плана счетов отражаются по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Торговые организации начисляют налог на пользователей автомобильных дорог в порядке, установленном ст.5 Закона РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации", с учетом положений Инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды". Начисленная к уплате сумма налога на пользователей автомобильных дорог в соответствии с п.44 Инструкции N 59 и Инструкцией по применению Плана счетов отражается в бухгалтерском учете торговой организации по дебету счета 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 68:

68-1 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость";

68-2 "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признана выручка от      |      |      |       |                |
   |продажи учебных          |      |      |       |                |
   |комплектов, состоящих из |      |      |       |                |
   |учебной литературы  и    |      |      |       |     Товарная   |
   |аудиокассет              |  62  | 90—1 | 60 000|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана фактическая      |      |      |       |                |
   |себестоимость проданных  |      |      |       |                |
   |комплектов, состоящих из |      |      |       |                |
   |учебной литературы и     |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |аудиокассет              | 90—2 |  41  | 39 000|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Исчислен НДС с выручки от|      |      |       |                |
   |продажи комплектов,      |      |      |       |                |
   |состоящих из учебной     |      |      |       |                |
   |литературы и аудиокассет |      |      |       |                |
   |(60 000 / 120 х 20)      | 90—3 | 68—1 | 10 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Исчислен налог на        |      |      |       |                |
   |пользователей            |      |      |       |                |
   |автомобильных дорог      |      |      |       |                |
   |((60 000 — 10 000 —      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 39 000) х 1%)          |  44  | 68—2 |    110| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списан налог на          |      |      |       |                |
   |пользователей            |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |автомобильных дорог      | 90—2 |  44  |    110|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получена оплата от       |      |      |       |                |
   |покупателей за проданные |      |      |       |                |
   |комплекты, состоящие из  |      |      |       |                |
   |учебной литературы и     |      |      |       |Выписка банка по|
   |аудиокассет              |  51  |  62  | 60 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |    Бухгалтерские записи на последнее число отчетного месяца    |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражен финансовый       |      |      |       |                |
   |результат от продажи     |      |      |       |                |
   |комплектов, состоящих из |      |      |       |                |
   |учебной литературы и     |      |      |       |                |
   |аудиокассет              |      |      |       |                |
   |(заключительными         |      |      |       |                |
   |оборотами месяца, без    |      |      |       |                |
   |учета других             |      |      |       |                |
   |хозяйственных операций)  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |<*>                      | 90—9 |  99  | 10 890| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> При реализации покупных товаров организация вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения прибыли одним из методов оценки покупных товаров, приведенных в пп.3 п.1 ст.268 НК РФ. При реализации товаров организация также вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией. Расходы, связанные с покупкой и реализацией покупных товаров, формируются с учетом положений ст.320 НК РФ. Н.А.Якимкина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 06.05.2002 ————