16 мая 2002 г. организация розничной торговли (автомобильный салон) реализует автомобиль покупателю - физическому лицу за 202 800 руб. (в том числе НДС и налог с продаж) с отсрочкой платежа на 10 дней. Через 6 дней по соглашению об отступном в оплату за автомобиль покупатель передал вексель банка на сумму 218 000 руб. со сроком погашения 1 июля 2002 г. Покупная стоимость проданного автомобиля составляет 144 500 руб. (без учета НДС). Согласно учетной политике организации учет товаров ведется по покупным ценам; признание доходов и расходов для целей налогообложения прибыли производится по методу начисления; выручка для целей исчисления НДС и налога на пользователей автодорог определяется "по отгрузке".

Выручка от продажи товаров является для торговых организаций доходом по обычным видам деятельности на основании п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.

Согласно п.6 ПБУ 9/99 выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества.

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров отражается в бухгалтерском учете согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", и дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Одновременно в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", списывается себестоимость проданных товаров с кредита счета 41 "Товары" и расходы на продажу с кредита счета 44 "Расходы на продажу".

Согласно п.1 ст.146 Налогового кодекса РФ операции по реализации товаров на территории Российской Федерации признаются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость. Налоговая база при реализации товаров определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, без включения в них налога на добавленную стоимость (п.1 ст.154 НК РФ).

Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, учитывается согласно Инструкции по применению Плана счетов по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Согласно ст.349 НК РФ операции по реализации товаров (работ, услуг) физическим лицам за наличный расчет, а также с использованием расчетных или кредитных банковских карт признаются объектом налогообложения по налогу с продаж. Налоговая база по налогу с продаж определяется согласно ст.351 НК РФ как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из применяемых цен (тарифов) с учетом НДС и без включения в нее налога с продаж.

Сумма налога с продаж, подлежащая уплате в бюджет, отражается по дебету счета 90 "Продажи", субсчет, например, 90-6 "Налог с продаж", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

В соответствии со ст.409 Гражданского кодекса РФ по соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т.п.).

В данном случае покупатель погашает обязательство по проданному ему автомобилю не денежными средствами, а передачей по соглашению об отступном векселя банка. Как было указано выше, объектом налогообложения по налогу с продаж признаются операции по реализации физическим лицам товаров (работ, услуг) на территории субъекта Российской Федерации за наличный расчет, а также с использованием расчетных или кредитных банковских карт. Таким образом, в данном случае операция по продаже физическому лицу автомобиля не признается объектом налогообложения по налогу с продаж.

При заключении соглашения об отступном организация корректирует (уменьшает) выручку от продажи автомобиля, отраженную по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", на сумму начисленного налога с продаж, что отражается в бухгалтерском учете сторнировочной записью. Кроме того, сторнируется сумма налога с продаж, начисленного при реализации автомобиля физическому лицу.

Согласно п.п.43, 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, инвестиции в ценные бумаги других организаций относятся к финансовым вложениям, которые принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат для инвестора. В данном случае фактическими затратами организации на приобретение векселя, полученного от покупателя в качестве отступного, будет являться сумма обязательства, прекращаемого по соглашению об отступном (без налога с продаж).

Для обобщения информации о наличии и движении инвестиций организации в долговые ценные бумаги других организаций Инструкцией по применению Плана счетов предназначен счет 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-2 "Долговые ценные бумаги". Получение от покупателя векселя банка по соглашению об отступном отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-2 "Долговые ценные бумаги", в корреспонденции с кредитом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Погашение векселя векселедателем согласно Инструкции по применению Плана счетов отражается на счете 91 "Прочие доходы и расходы". По кредиту счета 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы", отражается сумма, выплачиваемая векселедателем при погашении векселя, в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств, по дебету счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", - учетная стоимость погашаемого векселя в корреспонденции с кредитом счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-2 "Долговые ценные бумаги".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Признана выручка от      |      |      |       |    Товарная    |
   |продажи автомобиля       |  62  | 90—1 |212 940|    накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана покупная         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |стоимость автомобиля     | 90—2 |  41  |144 500|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог с продаж  |      |      |       |                |
   |со стоимости проданного  |      |      |       |                |
   |автомобиля               |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(212 940 / 105 x 5)      | 90—6 |  68  | 10 140| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС со стоимости|      |      |       |                |
   |проданного автомобиля    |      |      |       |                |
   |((212 940 — 10 140) /    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |/ 120 x 20)              | 90—3 |  68  | 33 800| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог на        |      |      |       |                |
   |пользователей автодорог  |      |      |       |                |
   |((202 800 — 144 500 —    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 33 800) х 1%) <*>      |  44  |  68  |    245| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списаны издержки         |      |      |       |                |
   |обращения (без учета иных|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |возможных расходов)      | 90—2 |  44  |    245|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   | Бухгалтерские записи на дату заключения соглашения об отступном|
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |   Соглашение   |
   |Принят к учету вексель,  |      |      |       |  об отступном, |
   |полученный от покупателя |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |в качестве отступного    | 58—2 |  62  |202 800|передачи векселя|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         СТОРНО          |      |      |       |                |
   |Выручка от продажи       |      |      |       |                |
   |продукции на сумму налога|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |с продаж                 |  62  | 90—1 | 10 140| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |         СТОРНО          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |Сумма налога с продаж    | 90—6 |  68  | 10 140| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |      На дату предъявления векселя к погашению (01.07.2002)     |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена задолженность   |      |      |       |                |
   |банка по оплате векселя  |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |<**>                     |  76  | 91—1 |218 000|передачи векселя|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана балансовая       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |стоимость векселя <**>   | 91—2 |  58  |202 800|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получены денежные        |      |      |       |Выписка банка по|
   |средства по векселю      |  51  |  76  |218 000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> В соответствии со ст.5 Закона РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" торговые организации уплачивают налог на пользователей автодорог по ставке в размере 1 процента от суммы разницы между продажной и покупной ценами товаров. Согласно п.35 Инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" при исчислении налогооблагаемой базы в нее не включаются налог с продаж и НДС. Суммы налога на пользователей автодорог включаются налогоплательщиками в состав затрат по реализации товаров тех периодов, в которые осуществлялась указанная реализация (п.44 Инструкции N 59). На сумму начисленного налога в бухгалтерском учете производится запись по дебету счета 44 "Расходы на продажу" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". В целях налогообложения прибыли сумма налога на пользователей автодорог включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп.1 п.1 ст.264 НК РФ, как суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке. <**> Порядок учета доходов и расходов для целей налогообложения прибыли регулируется гл.25 НК РФ. Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами установлены ст.280 НК РФ. Согласно п.2 ст.280 для целей налогообложения прибыли доходами от реализации (погашения) векселя является сумма, выплачиваемая векселедателем при погашении векселя, а расходами по реализации (погашению) - цена приобретения векселя. Таким образом, в данном случае в налоговом учете доходы и расходы от операции погашения векселя определяются в том же порядке, в котором они признаны в бухгалтерском учете. А.Б.Калинин Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 06.05.2002 ————